к договорам по оказанию услуг можно отнести
Договор возмездного оказания услуг: проблемы квалификации, отличие от агентского договора, отражение в бухгалтерском учете
Автор: Инна Лоза, аудитор
Опубликовано в журнале «Налоговая политика и практика» №10 (214), октябрь 2020 г.
Гражданские правоотношения сторон по договору возмездного оказания услуг. Отличие от агентского договора
Правоотношения в области оказания услуг в зависимости от обстоятельств могут оформляться в виде агентского договора или договора возмездного оказания услуг. В положениях договора должна быть выражена действительная воля сторон, отражающая правовую сущность сделки (вид заключаемого договора). От этого будут зависеть права и обязанности сторон по договору, порядок документирования операций, особенности учета и налогообложения. Из-за неточности формулировок договора его можно трактовать либо как агентский, либо как договор возмездного оказания услуг. Чтобы этого избежать, необходимо произвести разграничение между этими видами договоров на основе положений законодательства.
В общем случае правоотношения сторон при возмездном оказании услуг регулируются положениями главы 39 ГК РФ [1]. К договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде и положения о бытовом подряде (включенные в главу 37 «Подряд» ГК РФ), если это не противоречит главе 39 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, оказание услуг перевозки, транспортной экспедиции и прочих регулируются отдельными главами ГК РФ.
Предметом договора возмездного оказания услуг является оказание исполнителем услуг по заданию заказчика (совершение конкретных действий, осуществление определенной деятельности) за обусловленную плату [1, ст. 779]. Исполнитель по договору действует самостоятельно и за свой счет, несет риски, связанные с его исполнением. При этом опосредованных отношений между заказчиком и третьими лицами не возникает.
В отличие от договора возмездного оказания услуг, агентский договор предполагает наличие посреднических отношений — совершение агентом сделок с третьими лицами по поручению принципала. Предметом агентского договора является совершение агентом юридических и иных действий в целях исполнения поручения принципала (т. е. действий в чужих интересах) [1, ст. 1005]. В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, предусмотренные договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора [1, ст. 1008].
Различия между договором возмездного оказания услуг и агентским договором для наглядности представлены в табличной форме (см. таблицу).
Различия между договором возмездного оказания услуг и агентским договором
Договор возмездного оказания услуг
Агентский договор
Регулируется главой 39 «Возмездное оказание услуг» ГК РФ
Регулируется главой 52 «Агентирование» ГК РФ
Существенные различия
Отсутствие отношений между заказчиком и третьими лицами
Наличие опосредованных отношений принципала с третьими лицами
Исполнитель действует в своих интересах
Агент действует в чужих интересах (в интересах принципала от своего имени или от имени принципала)
Исполнение договора за счет собственных средств
Исполнение договора агентом за счет средств принципала
Формальные различия (сами по себе не определяют вид договора)
Стороны договора — исполнитель и заказчик
Стороны договора — агент и принципал
Отчет обычно не требуется
Отчет агента принципалу обязателен
Различия, следующие из практики заключения договоров
(не являются разграничительными признаками, поскольку могут применяться к обоим видам договоров)
Цена договора — фиксированная сумма
Цена договора — процент от определенного показателя
Срок исполнения определяется сторонами договора
Срок исполнения может не ограничиваться
Стороны вправе заключить смешанный договор — договор, включающий в себя элементы различных договоров [2, п. 3 ст. 421]. К отношениям сторон по смешанному договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в таком договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Например, смешанный договор может содержать в себе элементы как договора возмездного оказания услуг, так и договора поручения [1, глава 49], договора комиссии [1, глава 51], агентского договора [1, глава 52], которые относятся к посредническим.
Смешанный договор целесообразно заключать, когда исполнителю, помимо оказания услуг заказчику, необходимо осуществлять юридические и иные действия по поручению и за счет заказчика (в данном случае — принципала), связанные с вступлением в сделки с третьими лицами.
Поскольку от условий заключенного договора в части порядка возмещения расходов зависит порядок документального оформления и налогообложения операций, нужно обеспечить включение в смешанный договор всех существенных условий в отношении составляющих его договоров. Так, в посреднической части в договор должны быть включены такие необходимые элементы, как предмет, порядок определения суммы посреднического вознаграждения, порядок представления отчета посредника. Предметом агентского договора являются любые взаимоотношения агента с третьими лицами в интересах принципала, в том числе выполнение функций комиссионера. Необходимо принимать во внимание, что сделки с третьими лицами во исполнение посреднического договора должны совершаться только после его заключения и только в интересах принципала (комитента). Согласно положениям п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 № 85 сделка, совершенная до заключения договора комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента.
При заключении договора в порядке, предусмотренном для посреднических договоров, все операции по договору будут рассматриваться контролирующими органами как посреднические. Такая позиция содержится в письмах Минфина России от 10.05.2012 № 03-11-11/149, 11.03.2012 № 03-11-06/2/39.
Ценообразование
Цена в договоре возмездного оказания услуг включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение [1, п. 2 ст. 709, ст. 783].
Договор возмездного оказания услуг на примере оказания услуг поручительства / залога. Подходы к бухгалтерскому учету вознаграждения и компенсации издержек
Некоторые виды правоотношений сторон трудно квалифицируются в том числе для определения порядка бухгалтерского учета и налогообложения операций по договору. К такому виду правоотношений можно отнести договор оказания услуг поручительства / залога на платной основе, когда исполнитель по этому договору заключает договор поручительства / залога с третьей стороной — кредитной организацией (кредитором по кредитному обязательству заказчика — второй стороны).
ГК РФ не содержит специальной главы, регулирующей порядок исполнения договоров оказания услуг поручительства / залога (далее — услуги поручительства).
Правоотношения поручительства / залога регулируются разделом III части первой ГК РФ. Так, по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части [2, п. 1 ст. 361]. Кредитор (залогодержатель) имеет преимущественное право получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) [2, п. 1 ст. 334]. В силу ст. 335 ГК РФ право передачи вещи в залог принадлежит собственнику вещи, а также в определенных законодательством случаях лицу, имеющему иное вещное право.
Заключая договор оказания услуг поручительства, исполнитель действует от своего имени и за свой счет, обязуется заключить договор с кредитором заказчика и совершать определенные действия, связанные с этим договором, также от своего имени и за свой счет. Как уже отмечалось, оказание услуг регулируется положениями главы 39 ГК РФ, за исключением некоторых видов услуг, регулируемых отдельными главами ГК РФ, к числу которых услуги поручительства не относятся, поэтому договор оказания услуг поручительства следует рассматривать как договор возмездного оказания услуг.
Косвенным подтверждением такого вывода может служить определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда РФ от 17.05.2016 № 2-КГ16-2, в котором говорится: заключая договор поручительства, стороны действуют на свой страх и риск. Вследствие этого обязанность оценивать степень риска заключения такого договора лежит в равной мере и на поручителе.
Таким образом, заключая договор оказания услуг поручительства и впоследствии договор поручительства, исполнитель действует за счет собственных средств, а не за счет заказчика.
Мнения, выраженные в письмах контролирующих органов, подтверждают данную позицию. Так, в письме УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 № 20-12/56673@ речь идет о соглашении об оказании услуг третьего лица-залогодателя (исполнителя) о предоставлении залога, идентичном договору возмездного оказания услуг. При заключении договора оказания услуг поручительства исполнитель за определенную плату обязуется заключить договор поручительства / залога и совершать за свой счет комплекс необходимых действий, связанных с его заключением и исполнением. К таким действиям могут, в частности, относиться получение выписок из государственных реестров, уплата различных госпошлин, проведение оценки имущества, личное присутствие представителей исполнителя (поручителя) при осуществлении действий по договору поручительства (включая поездки вне места расположения исполнителя).
Размер оплаты таких услуг может устанавливаться как сумма расходов, понесенных исполнителем (подтвержденных документально и согласованных заказчиком), и вознаграждения, определяемого как процент от понесенных расходов. Такая конструкция ценообразования порождает аналогию с агентским договором, что влияет на подход к отражению операций по договору оказания услуг поручительства в бухгалтерском учете.
Исполнитель зачастую считает, что возмещаемые ему расходы не должны признаваться ни в качестве доходов, ни в качестве расходов, поскольку носят транзитный характер. Расходы «передаются» заказчику в том же размере, в котором понесены, и, следовательно, отражаются в учете исполнителя так же «транзитом», с применением счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Можно ли рассматривать данный подход правомерным, зависит от того, признаются доходом исполнителя поступления в полном объеме, включая возмещаемые расходы, или только в части вознаграждения.
Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н)). При этом не признаются доходами организации поступления, в частности, по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п. (п. 3 ПБУ 9/99).
Учитывая требование осмотрительности (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н)), при формировании информации в бухгалтерском учете следует проявлять большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Мнение о том, что при возмещении затрат доход не возникает, было, в частности, выражено в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.03.1998 № 4926/97: если затраты возмещаются одной стороной, то у получателя данного возмещения (другой стороны) выручки в этой части не возникает.
Вместе с тем, по общему правилу, доход исполнителя по договору возмездного оказания услуг равен цене оказанных им услуг, а, исходя из норм статей 709, 783 ГК РФ, цена включает компенсацию издержек и причитающееся вознаграждение. Положения о равенстве дохода цене договора содержатся также в нормах, регулирующих порядок бухгалтерского учета. Согласно п. 6.1 ПБУ 9/99 величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета могут быть применимы оба подхода к признанию доходов в части компенсации издержек (возмещения расходов) исполнителя, учитывая экономическое содержание операции и условия хозяйствования организации и исходя из требования приоритета содержания над формой (п. 6 ПБУ 1/2008). Что касается налогообложения, то порядок определения доходов и расходов регулируется нормами НК РФ.
Литература
Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 26 янв. 1996 г. № 14-ФЗ (с изм. и доп.).
Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая от 30 нояб. 1994 г. № 51-ФЗ (с изм. и доп.).
Договор на оказание услуг: оформление, заключение, расторжение + бланк
Услуги — это когда материального результата нет или он неотделим от процесса. Это образовательные курсы, маркетинговые исследования, продвижение сайтов, туризм.
Исполнитель заключает с заказчиком договор возмездного оказания услуг по правилам Главы 39 ГК РФ. Эти общие правила можно менять и уточнять под свою деятельность. В статье расскажем, как улучшить шаблон договора, чтобы точно получить оплату и защитить себя от лишней работы.
Обратите внимание. От услуг отличаются работы — деятельность с материальным результатом. Для выполнения работ оформляют договор подряда. Как грамотно составить договор подряда читайте в отдельной статье.
Формально научные исследования, перевозка людей и грузов, хранение, деятельность по поручению и комиссии — не услуги. Для них не подойдут рекомендации из нашей статьи.
Как заполнить договор
Термины и определения
В некоторых сферах деятельности есть специальные термины. В первом разделе договора объясняют их значение. Это нужно, чтобы стороны точно знали, по поводу чего договорились, а также на случай судебного спора.
Например, в договоре на маркетинговые услуги стоит объяснить, что такое целевая аудитория, оценка лидов, как расшифровывается слово e-commerce.
Предмет договора
Предмет — это конкретная платная услуга исполнителя для заказчика. Заказчик не вправе требовать больше, чем указано в предмете. Без предмета считается, что стороны не договорились — ст. 779 ГК РФ. В случае спора суд заставит исполнителя вернуть аванс, и работа будет сделана зря.
При описании предмета опасно ограничиваться общими формулировками. Заказчик поймёт неправильно — и будет конфликт. Напишите, какие именно действия выполните и в каком объёме. Можно добавить цель, ссылки на применяемые методики, точное время оказания.
Коротко предмет и цель пишут в одноимённом разделе договора. Остальное можно вынести в подходящее приложение — техническое задание, сценарий, график учебных занятий, заявку на уборку. Под приложением стороны расписываются.
В предмете договора: «Исполнитель обязуется в интересах Заказчика провести оптимизацию сайта site.ru в поисковых системах Yandex.ru и Google.ru, а Заказчик — принять и оплатить услуги».
В техническом задании: «Провести исследование проблем продвижения site.ru в поисковых системах. Разработать алгоритм продвижения сайта по ключевым словам. Согласно составленным рекомендациям отредактировать все статьи раздела «Блог», которые опубликованы до 29 мая 2021 года включительно».
Срок оказания услуг
Договоры на оказание услуг бывают с конкретным сроком и на неопределённый срок.
В некоторых случаях обязательно указывать конкретный срок — например, в сфере образования и общепита.
Например, в договоре на услуги репетитора срок можно написать так:
Период занятий с 15.01.2021 по 31.05.2021 года. Дни занятий: вторник и четверг с 17:00 до 19:00.
В договорах с неопределённым сроком лучше сослаться на документ, по которому определяют время оказания услуги.
Например, в услугах на уборку квартиру укажите, что дата и время прихода клинера согласовываются в заявке Заказчика.
Место оказания услуг
По общему правилу исполнитель оказывает услуги в месте своего нахождения согласно ст. 316 ГК РФ. Если зарегистрированы в одном месте, а работаете в другом — зафиксируйте это в договоре.
Если услуга выездная и для её оказания что-то нужно, пропишите требования к помещению.
Диджея наняли на корпоратив. Он прописал в договоре требования к помещению: наличие электропитания для подключения музыкального оборудования, стол и стул для диджея. А ещё доступ в зал за 2 часа до начала праздника, чтобы порепетировать.
Цена услуг и срок оплаты
В договоре прописывают общую стоимость услуг, срок оплаты аванса и окончательного расчёта.
При большом перечне услуг каждую оценивают отдельно. Или разбивают процесс на этапы. Вдруг окажете услуги неполностью — будет легко рассчитать размер оплаты.
Пример условия о цене на мытьё окон в квартиры:
Цена услуг по настоящему договору составляет 1500 рублей за мытьё окон и 1000 за мытьё балкона.
Заказчик в течение трёх банковских дней после подписания акта оказанных услуг перечисляет на расчётный счёт Исполнителя оплату, указанную в акте.
Когда услуги тянутся годами, предприниматели задумываются об инфляции. Как проиндексировать цену? В одностороннем порядке это делать запрещено. Зато в договоре можно согласовать порядок уведомления заказчика об увеличении стоимости. И прописать, что при отказе заказчика договор считается расторгнутым.
При изменении стоимости услуг Исполнитель уведомляет Заказчика по электронной почте не позднее семи дней до вступления изменений в силу. Заказчик в этом случае вправе отказаться от услуг.
Исполнитель не вправе менять стоимость оплаченных Заказчиком услуг до их полного исполнения.
Порой оказать услугу невозможно. Если виноват заказчик — он всё равно платит полную сумму. Если случился форс-мажор, заказчик платит за оказанные услуги и возмещает ваши расходы. Это ст. 781 ГК РФ.
Уточните эти правила в договоре. Пропишите обязанности заказчика. В разделе об оплате напишите: если заказчик не выполняет обязанности и в результате невозможно оказать услуги — он всё равно всё оплачивает в полном объёме.
Неявка Ученика на занятия без уважительной причины не является основанием для перерасчёта стоимости услуг или проведения дополнительного урока.
Порой приготовление к услуге стоит денег. Например, команда видеооператоров арендует фургон для перевозки камер, штативов, светильников. В договоре прописывают стоимость аренды фургона, чтобы её компенсировали при форс-мажоре.
Кто оплачивает расходы
По умолчанию все траты, связанные с оказанием услуги, лежат на исполнителе — ст. 783, 704 ГК РФ. Это правило можно менять в договоре: частично или полностью переложить обязанность на заказчика.
Если ваша услуга предполагает проезд исполнителя, покупку материалов, оплату электроэнергии, включите эти затраты в стоимость услуг или измените условия о расходах в договоре.
В случае необходимости выезда в другие населённые пункты Заказчик оплачивает проезд и проживание Исполнителя.
Обязанности заказчика
Бывает, оказать услугу без заказчика невозможно. А в некоторых видах услуг заказчик — активный участник. Ученик делает задания репетитора, компания присылает данные для маркетингового исследования, хозяин впускает клинера в квартиру. По закону это называется содействием заказчика.
Заказчик обязан содействовать исполнителю на условиях договора. Иначе исполнитель вправе требовать возмещения убытков, увеличения цены услуги и отказаться от договора. Это следует из ст. 783, 718, 719 ГК РФ.
Пропишите в договоре конкретные обязанности заказчика. Не бойтесь занудствовать и углубляться в детали, если от этого зависит возможность и качество оказания услуг. В этот же пункт добавьте последствия неисполнения.
Пример набора обязанностей заказчика в договоре на образовательные услуги
— соблюдать учебную дисциплину и общепринятые нормы поведения;
— посещать занятия согласно заранее составленному учебному расписанию, иметь на занятиях необходимую учебно-методическую литературу;
— выполнять задания по подготовке к занятиям, заданные на дом Исполнителем.
В случае неисполнения Заказчиком установленных настоящим пунктом обязанностей, исполнитель вправе в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора, а Заказчик обязан оплатить прошедшие уроки.
Исполнитель обязан предупредить заказчика, что предоставленная информация не годится для работы, а его указания могут снизить качество услуги — ст. 781, 716 ГК РФ.
Уточните, в какой срок заказчик после предупреждения исполнителя дополняет информацию или изменяет указания. Добавьте, что по истечении срока исполнитель отказывается от договора в одностороннем порядке.
Кто фактический исполнитель
По умолчанию исполнитель обязан оказать услугу лично — ст. 780 ГК РФ. Для предпринимателя и организации это значит, что исполнять будут их работники.
Если привлекаете сторонних специалистов или другие организации, прямо укажите это в договоре.
Исполнитель вправе привлекать к оказанию услуг третьих лиц без согласия Заказчика.
Приёмка услуг
Окончание услуги лучше оформить актом по ст. 720 ГК РФ. В нём пишут точный перечень и объём оказанных услуг и переданный результат, если есть.
Акт приёмки — это основание для оплаты. Если услуги оплачиваются один раз, акт тоже будет один. При длящихся услугах, например, при ежемесячной оплате, приёмку работ по акту тоже делают ежемесячно.
Согласуйте, в какой срок заказчик подписывает акт и указывает замечания. Здесь же — допустимое количество доработок. Укажите, в какой срок услуги считаются принятыми и подлежат оплате, если заказчик не подписал акт и не высказал замечания.
Не позднее третьего числа каждого месяца Исполнитель предоставляет Заказчику акт оказанных услуг.
Заказчик не позднее пяти дней с даты получения акта обязан подписать его и вернуть один экземпляр Исполнителю. Или направить замечания к услуге и срок их устранения в письменном или электронном виде.
Количество доработок не может быть больше двух.
В случае неподписания заказчиком акта и непредоставления замечаний в течение семи дней с момента уведомления исполнителя, услуги считаются принятыми и подлежат оплате.
Ответственность исполнителя за качество
Когда услуга оказана с отступлениями от договора или результат непригоден для использования, заказчик предъявляет исполнителю требования из ст. 723 ГК РФ:
— бесплатно устранить недостатки или оказать услугу заново;
— сделать скидку на услугу;
— самостоятельно исправить недостатки или привлечь другого исполнителя и потребовать возмещения расходов — если это право написано в договоре;
— отказаться от договора и потребовать назад оплату — если исправлять недостаток бессмысленно или исполнитель не устранил его в согласованный срок.
Напишите в договоре, что исполнитель не возмещает расходы заказчика на исправление недостатков третьими лицами. Но при этом готовьтесь к устранению недостатков своими силами. Иначе у заказчика появится право привлечь другого исполнителя за ваш счёт. Так сказал Верховный суд РФ в Обзоре судебной практики № 2 от 26.04.2017 г.
Другая ситуация с потребителями — клиентами, сделавшими заказ для личных или семейных нужд. Потребители всегда могут нанять другого исполнителя, если у вас проблемы с качеством, по ст. 29 Закона о правах потребителей.
Порядок одностороннего отказа от договора и возмещения убытков
Момент отказа от договора на услуги прописан в ст. 782 ГК РФ.
Заказчик вправе отказаться от договора в любой момент, оплатив исполнителю понесённые расходы. Исполнитель тоже вправе отказаться в любой момент, но вместе с эти должен компенсировать заказчику все убытки.
Знаете заранее, какие расходы будет оплачивать заказчик — напишите об этом в договоре. Это затраты на проезд, покупку инвентаря, стоимость работы сотрудников исполнителя.
Новым ИП — год Эльбы в подарок
Год онлайн-бухгалтерии на тарифе Премиум для ИП младше 3 месяцев
Где судиться
Заказчик и исполнитель могут находиться в разных городах. В случае спора один из них поедет в суд в другой город.
По общему правилу иск подают по месту жительства ответчика. В договоре «подсудность» можно изменить. Проверьте, что в шаблоне договора не указаны неудобные для вас условия.
Исключение — иски от потребителей. Потребители всегда могут выбрать суд в своём регионе по ст. 17 Закона о правах потребителей. Это надо помнить и учитывать.
Статья актуальна на 28.01.2021
Получайте новости и обновления Эльбы
Подписываясь на рассылку, вы соглашаетесь на обработку персональных данных и получение информационных сообщений от компании СКБ Контур