как учесть сайт в бухгалтерском учете
Возникает ли объект обложения НДС? Все ли перечисленные затраты можно включить в первоначальную стоимость НМА в бухгалтерском и налоговом учете?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Перечисленные затраты включаются в фактическую (первоначальную) стоимость нематериального актива как в целях бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения.
Объект обложения НДС по пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.
Обоснование вывода:
Сайт в сети Интернет представляет собой совокупность программ для ЭВМ и иной информации, содержащейся в информационной системе, доступ к которой обеспечивается посредством информационно-телекоммуникационной сети Интернет по доменным именам и (или) по сетевым адресам, позволяющим идентифицировать сайты в сети Интернет (п. 13 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации»).
Бухгалтерский учет
Объект НМА принимается к учету по фактической (первоначальной) стоимости, которой признается сумма, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях (п.п. 6, 7 ПБУ 14/2007).
Согласно п. 9 ПБУ 14/2007 при создании НМА, кроме расходов, предусмотренных в п. 8 ПБУ 14/2007, к расходам, включаемым в фактическую стоимость НМА, относятся:
суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение НИОКР;
расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании НМА или при выполнении НИОКР по трудовому договору;
отчисления на социальные нужды (в том числе взносы).
В этой связи полагаем, что все названные затраты включаются в первоначальную стоимость НМА.
Налог на прибыль
В п. 3 ст. 257 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
В силу п. 1 ст. 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
К налогам в РФ относятся налоги, поименованные в ст.ст. 13, 14, 15 НК РФ. При этом страховые взносы в данных статьях НК РФ не названы.
Учитывая изложенное, а также основываясь на буквальном прочтении абзаца 12 п. 3 ст. 257 НК РФ, считаем, что все указанные в вопросе затраты, включая страховые взносы, формируют первоначальную стоимость НМА и в целях налогообложения прибыли.
Аналогичное мнение нашло отражение, в частности, в письмах Минфина России от 25.03.2011 N 03-03-06/1/173, от 02.02.2011 N 03-03-06/1/55 *(1).
В письме Минфина России от 30.10.2014 N 03-07-10/55074 разъяснено, что СМР для целей применения пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимого имущества, в том числе здания, сооружения и т.п., или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям.
Таким образом, основным критерием для отнесения произведенных собственными силами работ к СМР является их включение в смету строительства, реконструкции и т.п., иными словами, деятельности, регулируемой Градостроительным кодексом РФ.
Принимая во внимание сказанное, считаем, что в рассматриваемом случае объект налогообложения НДС по пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Учет НМА, созданных в организации;
— Энциклопедия решений. Определение первоначальной стоимости амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли;
— Энциклопедия решений. НДС при выполнении СМР для собственного потребления.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
*(1) По мнению ряда экспертов, данное мнение чиновников актуально и после вступления в силу главы 34 НК РФ (смотрите, например, материалы:
— НМА: от приобретения до выбытия (Е.Л. Ермошина, журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов», N 2, февраль 2018 г.);
Как правильно вести учет расходов на создание сайта
Законом №149-ФЗ, датированным 27 июля 2006 г., сайт определяется как комплекс программных продуктов и информационных материалов, доступ к которым осуществляется по каналам интернета с привязкой к сетевым именам. Составляющие сайтов представлены:
Вопрос: Как отразить в учете торговой организации расходы на создание web-сайта?
С целью увеличения товарооборота организация решила разработать web-сайт, заключив договор на его создание со специализированной организацией. Сумма расходов по договору составила 216 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Исключительное право на созданный web-сайт организация приняла к учету в качестве нематериального актива (НМА), установив для него срок полезного использования (СПИ) в бухгалтерском и налоговом учете, равный 36 месяцам (исходя из предполагаемого срока использования сайта). Согласно учетной политике в бухгалтерском и налоговом учете амортизация по НМА начисляется линейным способом (методом). Сайт начал использоваться в месяце принятия работ по его разработке.
В целях налогового учета доходы и расходы определяются методом начисления.
Посмотреть ответ
Создание каждого блока структуры сайтов сопровождается материальными тратами. Чтобы ресурс заработал, надо:
СПРАВОЧНО! ГК РФ в ст. 1261 признает сайты набором программ для ЭВМ, дополненных информационными базами и графическими элементами. Все эти составляющие относятся к сфере действия авторского права. Исключительные права могут принадлежать разработчику или быть переданы заказчику услуг.
Расходы на создание сайта
Затраты, понесенные субъектом предпринимательства в связи с созданием и администрированием сайта, подлежат учету в составе объектов нематериальных активов. Это возможно при условии, что:
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если сайт по одному из критериев не подходит под определение нематериального актива, то затратные операции по нему относят к группе прочих расходов (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Цена сайта из числа нематериальных активов списывается поэтапно посредством начисления амортизации. Формирование первоначальной стоимости происходит на основе фактических затрат, которые потребовались на стадии разработки и оптимизации.
ВАЖНО! В первоначальную стоимость не суммируются акцизы и НДС, страховые взносы на зарплату разработчиков.
В стоимость могут быль включены:
Услуга выделения хостинга по нормам пп. 25 п.1 ст. 264 НК РФ должна учитываться как прочий расход. Особенность услуги в том, что она оплачивается на ежемесячной основе. В учете такие траты должны быть проведены с привязкой к периоду фактического оказания услуг. Операции, направленные на продвижение сайта, в части понесенных затрат, причисляются к рекламным расходам. Они подлежат признанию в учете в полной сумме (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Основы бухгалтерского и налогового учета затрат на создание сайтов
При бухгалтерском учете расходов, напрямую связанных с разработкой сайта, необходимо опираться на нормы ПБУ 14/2007. Документ регламентирует особенности признания объекта нематериальным активом и утверждает правила отражения его в учетных операциях. Постановка на учет производится по первоначальной стоимости, к которой прибавляют цену приобретенного доменного имени. Такой алгоритм признания характерен и для налогового учета.
По стандартам бухгалтерского учета амортизация должна начисляться при условии, что можно достоверно определить предполагаемый период эксплуатации ресурса. Срок, отведенный для полезного использования, должен выражаться в полных месяцах. Если его нельзя идентифицировать, то по отношению к конкретному объекту амортизационные отчисления производиться не будут (п. 23 ПБУ 14/2007). В налоговом учете при невозможности фиксации срока пользования сайтом период по нормам п. 2 ст. 258 НК РФ будет равен 10 годам. Налоговый кодекс для программных продуктов предусматривает минимальный временной порог полезной эксплуатации – 2 года.
КСТАТИ, срок пользования активом надо регулярно пересматривать и при необходимости корректировать. При операциях по изменению периода эксплуатации сайта необходимо ориентироваться на сохранение возможности получать экономические выгоды от ресурса.
Затраты, понесенные субъектом хозяйствования в связи с приобретением или самостоятельной разработкой сайта, надо относить на 08 счет с детализацией по 5 субсчету. Когда сайт готов к запуску, итоговое значение его стоимости переносится бухгалтерской проводкой на 04 счет. При начислении амортизации будет задействован 05 счет.
Для налогового учета правило признания объекта нематериальным активом разнится с бухгалтерским методом. Налоговый кодекс причисляет сайты к НМА и амортизируемым активам, если стоимость его превышает 100 тысяч рублей. В бухгалтерском учете минимальный порог установлен на уровне 40 тысяч рублей. Ввод в эксплуатацию по учетным данным соответствует дню размещения сайта на просторах интернета.
Расходы по приобретению доменного имени могут быть отражены в учете разными способами:
Оплата счетов за выделение места на сервере (хостинг) и оказание услуг по техническому сопровождению бухгалтер отражает в качестве затрат по обычным видам деятельности. Налоговый учет предполагает их отнесение к группе прочих расходов. Если цель сайта – рекламирование компании, то расходы по созданию ресурса и его продвижению надо списывать как затраты рекламного характера (если ресурс не признан нематериальным активом).
В ситуациях с модернизацией сайтов расходы могут отражаться несколькими методами. Модернизационные мероприятия могут быть адаптивными или представлять собой полный комплекс действий. В первом случае в программный код вносятся незначительные корректировки, необходимые для поддержания работоспособности ресурса. При полной модернизации создается новая модификация программного продукта. Она должна быть выделена как отдельный актив. Затраты, понесенные предприятием в процессе создания сайта своими силами, не попадают в категорию объектов налогообложения НДС (ст. 146 НК РФ).
Проводки расходов на создание сайта
При создании сайта, признаваемого нематериальным активом, хозяйственным способом, типовые корреспонденции будут такими:
Если создание сайта и подготовка его к запуску поручено сторонней организации, то в учете будут составлены такие корреспондирующие записи между счетами:
При проведении операций по обновлению сайта дебетуется 44 счет и кредитуется 60 счет. Корреспонденциями между дебетом 19 и кредитом 60 выделяется сумма НДС по полученной услуге модернизации ресурса. Оплата работ по выставленному счету и согласованному акту производится путем формирования дебетового оборота по 60 счету и кредитового по счету 51.
Учет расходов на сайт бюджетного учреждения
эксперт Контур.Школы по учету в учреждениях бюджетной сферы
Как учитывать интернет-сайт в бухгалтерском учете
Преподаватели Контур Школы недавно получили вопрос от слушателя курса «Главный бухгалтер организации государственного сектора»: «В октябре этого года в бюджетном учреждении проходила проверка финансово-хозяйственной деятельности. В ходе проверки было выявлено, что официальный сайт учреждения не числится на балансе. Ревизором в акте отмечено: необходимо внести исправления в бухгалтерский учет и принять к учету данный нематериальный актив. Общая сумма расходов на разработку сайта, на присвоение и регистрацию доменного имени и на услуги хостинга составили 25 000 руб. Создание и регистрация сайта оплачивались за счет средств от приносящей доход деятельности. Расходы по созданию сайта были произведены в 2014 году и учитывались на подстатье 226 КОСГУ «Прочие работы, услуги». Как исправить учреждению эту ошибку? Какие бухгалтерские записи нужно оформить?»
Разберем пошагово, что предстоит сделать, чтобы скорректировать бухгалтерский учет такого актива, как сайт учреждения.
Шаг 1. Выясняем, что такое сайт и при каких условиях его можно отнести к нематериальным активам
Федеральный закон от 27.06.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» определяет, что сайт — это совокупность программ для ЭВМ и иной информации, содержащейся в информационной системе, доступ к которой обеспечивается посредством информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» по доменным именам, сетевым адресам.
Учитывать сайт учреждения на счете 102 00 «Нематериальные активы» можно, если он отвечает условиям, указанным в Инструкции № 157н.
К нематериальным активам, согласно п. 56 Инструкции 157н, относятся объекты нефинансовых активов, предназначенные для неоднократного или постоянного использования в деятельности учреждения, одновременно удовлетворяющие следующим условиям:
Особое внимание следует обратить на положение, что порядок учета зависит от того, имеется или не имеется у учреждения исключительное право на актив.
Шаг 2. Читаем договор на разработку сайта
В предмете договора находим фразу, которая звучит так: «Исполнитель обязуется по заданию заказчика создать интернет-сайт и передать Заказчику исключительные права на него, а Заказчик принять его в порядке и на условиях, установленных договором». Ключевые слова в этой фразе: «передать заказчику исключительные права на сайт».
Исключительное право на программу, базу данных или иное произведение, созданное по договору, предметом которого было создание такого произведения по заказу, принадлежит заказчику, если договором между исполнителем и заказчиком не предусмотрено иное, говорится в п.1 ст.1296 ГК РФ.
Таким образом, если в соответствии с договором разработчик сайта передал исключительные права на сайт учреждению, то этот актив с полной уверенностью можно учитывать на счете 102 00 «Нематериальные активы».
Шаг 3. Исправляем бухгалтерские записи
Поскольку все расходы по созданию сайта были произведены в 2014 году, то исправление ошибок следует произвести в соответствии с порядком, установленным в п. 18 Инструкции № 157н.
Нормы данного пункта гласят, что ошибка, обнаруженная в регистрах бухгалтерского учета за отчетный период, за который бухгалтерская отчетность уже принята, отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью, либо бухгалтерской записью, оформленной по способу «Красное сторно».
Внимание! Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибки оформляются первичным учетным документом — справкой ф. 0504833. В ней нужно обосновать внесение исправлений, прописать наименование исправляемого Журнала операций, его номер, период, за который он составлен и период, в котором были выявлены ошибки.
Итак, в 2014 году учреждением были произведены следующие расходы:
Все расходы в сумме 25 000 руб. были отнесены в дебет счета 2 401 20 226.
Исправляем ранее произведенные записи методом «красное сторно», составляя справку ф. 0504833.
Сторнируем отражение расходов
Шаг 4. Принимаем к учету сайт, как объект нематериальных активов, на который имеются исключительные права
Составляем дополнительные бухгалтерские записи. Отражаем расходы по выполненным работам:
Принимаем к учету нематериальный актив — сайт учреждения:
Интернет-сайт как объект нематериальных активов принимаем к учету по первоначальной стоимости, равной сумме фактических вложений учреждения на его приобретение, создание. Первоначальная стоимость сформирована на счете 0 106 02 000 «Вложения в нематериальные активы».
Внимание! Программный продукт (в нашем случае — официальный сайт), созданный по договору, предметом которого было создание сайта, принимается учреждением к учету в соответствии с положениями договора и акта выполненных работ. Представление документов, подтверждающих права на программный продукт (то есть патента) для постановки на учет не требуется (Письмо Минфина РФ от 10.07.2014 № 02-06-10/33751).
Начисляем амортизацию на нематериальный актив — сайт учреждения
По объектам нематериальных активов амортизация начисляется таким образом (п. 93 Инструкции № 157н):
Срок полезного использования нематериальных активов в целях принятия объекта к бухгалтерскому учету и начисления амортизации определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения.
Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Вне зависимости от стоимости, каждому объекту НМА присваивается уникальный инвентарный номер.
Поэтому заполняем Инвентарную карточку, присваиваем сайту уникальный инвентарный номер. Для учета сайта учреждения в соответствии с Приказом Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н применяется такая же инвентарная карточка, как для учета основных средств — Инвентарная карточка учета нефинансовых активов ф.0504031.
Инвентарный номер, присвоенный сайту, используется только в регистрах учета.
В бухгалтерском учете учреждений госсектора для учета нематериальных активов должны заполняться следующие регистры:
Передача сайта по лицензионному договору
При разработке сайта сторонней организацией возможна его передача учреждению по лицензионному договору (ст. 1235 ГК РФ). В этом случае исключительное право будет принадлежать исполнителю, а заказчик использует сайт в целях, для достижения которых был заключен соответствующий договор, на условиях простой неисключительной лицензии (п.3 ст. 1296 ГК РФ).
Приобретенное право на использование сайта не является исключительным правом на актив, поэтому нет оснований для включения такого сайта в состав нематериальных активов учреждения.
Учреждение, оплатившее разработку сайта по лицензионному договору называется лицензиатом. Активы, полученные в пользование учреждением-лицензиатом, нужно учитывать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» по стоимости вознаграждения, установленного в договоре. При этом платежи учреждения-лицензиата за предоставленное ему право использования сайта, производимые в виде периодических платежей или единовременного фиксированного платежа, относятся на финансовый результат в составе расходов текущего финансового года или расходов будущих периодов. Порядок отнесения расходов учреждение устанавливает самостоятельно в рамках формирования учетной политики (п. 66 Инструкции № 157н).
Начислять амортизацию по сайту, который используется на условиях простой неисключительной лицензии учреждению не нужно. Делать это будет правообладатель. Пунктом 334 Инструкции №157н определено, что по программному продукту, который учитывается на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» должна быть открыта Карточка количественно-суммового учета материальных ценностей ф. 0504041.
Пример
Бюджетное учреждение заключило лицензионный договор на приобретение интернет-сайта на сумму 27 000 руб. По условиям договора исключительные права на программу принадлежат разработчику. Учреждение вправе использовать созданный программный продукт на условиях неисключительной лицензии в течение пяти лет (60 мес.). В учетной политике учреждения предусмотрено относить затраты на приобретение неисключительных прав на расходы будущих периодов.
В бухгалтерском учете нужно сделать следующие записи:
Внимание! Неотражение неисключительных прав на программное обеспечение на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» и, соответственно, в Справке о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах к Балансу (ф.0503130) может быть квалифицировано как представление недостоверной бюджетной отчетности, то есть правонарушение, предусмотренное ст. 15.15.6 КоАП РФ.
Обслуживание сайта
Для того чтобы разработанный сайт был размещен в сети Интернет, учреждению необходимо оплатить Интернет-провайдеру услуги по хостингу. Под хостингом понимается услуга по предоставлению вычислительных мощностей для физического размещения информации на сервере.
Расходы бюджетного учреждения по договору на оказание услуг по размещению и поддержке сайта учреждения в сети Интернет (хостингу) относятся на подстатью 226 КОСГУ «Прочие работы, услуги».
В бухгалтерском учете расходы на обслуживание сайта можно отразить следующим образом:
Таким образом, порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на создание сайта зависит от того, какие права на него будут принадлежать учреждению — исключительные или неисключительные. Если по договору передаются исключительные права на сайт, то его нужно учитывать в составе нематериальных активов учреждения, использовать счет 102 00 «Нематериальные активы». При приобретении неисключительных прав на сайт (по лицензионному договору) расходы необходимо списать на текущие затраты учреждения, либо на расходы будущих периодов в порядке, определенном учетной политикой. Учет неисключительных прав на программное обеспечение нужно вести на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».
Учет создания интернет-сайта
Страница может быть частью сайта. А сайт, в свою очередь, может состоять из одной страницы.
На web-странице в основном размещается информация о деятельности организации, выпускаемой продукции, а также реклама производимых товаров (работ, услуг). Создать web-страницу значит разместить заранее написанный в определенном формате файл или группу файлов на сервере провайдера.
Достоинство web-страницы – это невысокая стоимость ее создания и техническое обслуживание. Разработкой дизайна, макета, написанием программ, обновлением информации в основном занимаются программисты организации, но гораздо чаще эти работы выполняют специализированные фирмы.
Создание web-сайта начинается с разработки дизайна, его структуры, принципа работы, расположения информации. При этом подбирается необходимое программное обеспечение. В основном этим занимаются профессиональные web-дизайнеры.
В дальнейшем информационное и программное обеспечение может вести сама организация. Создание web-сайта дает организации больше возможностей, на нем можно разместить стандартное и специализированное обеспечение, визуальное изображение товаров, прайс-листы. Это позволяет привлечь наибольшее количество клиентов.
После работы web-дизайнеров, необходимо создание доменного имени сайта, и его нужно зарегистрировать. После чего сайт нужно разместить в Интернете, обеспечить доступ пользователя к серверу, на котором этот сайт размещен.
Интернет-сайт – представляет собой объект авторского права, причем это как минимум совокупность двух объектов авторского права:
— программы для ЭВМ, обеспечивающей его функционирование;
— графического решения (дизайна).
Поэтому для целей налогового и бухгалтерского учета, а также при определении юридического статуса сайта его нужно рассматривать как единый объект. Это связано с тем, что отдельно друг от друга составляющие элементы сайта свои функции выполнять не могут.
Согласно Закону Российской Федерации от 9 июля 1993 года №5351-1 «Об авторском праве и смежных правах» (далее Закон об авторском праве) в отношении объектов авторского права автору принадлежат личные неимущественные и имущественные права.
Личные права могут принадлежать только автору, то есть их нельзя передать по договору, в то время как имущественные права могут отчуждаться.
Имущественные права на объект интеллектуальной собственности могут быть переданы только по авторскому договору, что установлено статьей 30 Закона об авторском праве. В рамках данного закона на практике вопрос о передаче имущественных прав на создаваемый сайт можно решить, заключив со специализированной организацией авторский договор заказа.
В договоре должны быть указаны конкретные имущественные права, которые организация получает. В пункте 2 статьи 31 Закона об авторском праве есть такая формулировка:
« прямо не переданные права по авторскому договору, считаются не переданными».
А в пункте 1 статьи 31 Закона об авторском праве сказано, что в разделе договора, посвященном передаче имущественных прав, обязательно должны быть указаны срок и территория использования, на которые эти права передаются. Иначе договор считается заключенным на пять лет, а территорией использования прав будет являться только территория Российской Федерации. Причем в договоре целесообразно указывать, что переданные права используются без ограничения территории. Тогда предоставление возможности загрузки и открытия сайта пользователям, находящимся за границей, будет правомерным. Что же касается срока, на который передаются права, то он может быть неограниченным.
Если автор (а ему принадлежат исключительные права на использование его разработки в любом виде) передает организации исключительные права, это означает, что только она одна может ими пользоваться и имеет право запрещать их использование другим лицам, в том числе и самому автору. Об этом сказано в пункте 2 статьи 31 Закона об авторском праве. Если же переданы неисключительные права, то ими могут пользоваться и организация-заказчик, и другие лица, которым автор (обладатель исключительных прав) передал такие же неисключительные права, и сам автор. Это разрешено статьей 31 Закона об авторском праве.
Организация может получить исключительные права на сайт и другим способом. Как следует из статьи 14 Закона об авторском праве, эти права будут принадлежать ей в том случае, когда сайт разработают сотрудники, состоящие с ней в трудовых отношениях. Разумеется, если иное не предусмотрено в договорах между ними и организацией.
Сайты могут создаваться как для производственных, так и для рекламных целей.
Функционирование сайта обеспечивает программа для ЭВМ. Именно она является основным элементом, от которого зависит учет сайта в целом.
Если к организации перешли исключительные права на использование программного продукта, и они надлежащим образом документально оформлены, она учитывает созданный сайт как нематериальный актив и в налоговом, и в бухгалтерском учете.
Учет затрат на создание web-сайта зависит от того, получает организация исключительные права на эти объекты интеллектуальной собственности (программы для ЭВМ) или нет.
Организация, которая приобретает исключительные права на созданный сайт должна иметь документ, подтверждающий право на объект интеллектуальной собственности (свидетельство об официальной регистрации).
Если к организации перешли исключительные права на использование программного продукта, она учитывает созданный сайт в бухгалтерском учете как нематериальные активы (далее НМА) (пункт 4 Приказа Минфина Российской Федерации от 16 октября 2000 года №91н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000» (далее ПБУ 14/2000).
Затраты по созданию web-сайта будут являться первоначальной стоимостью этого НМА. Причем это не зависит от того, кто разработал сайт – сотрудники организации или специализированная фирма. К расходам по созданию сайта относятся израсходованные материальные ресурсы, услуги сторонних организаций, патентные пошлины, оплата труда программистов и тому подобное. Суммы НДС в первоначальную стоимость не включаются.
Срок полезного использования сайта в бухгалтерском учете определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности.
Если срок полезного использования сайта определить невозможно, то, согласно пункту 17 ПБУ 14/2000 он принимается равным 20 годам, но не более срока деятельности организации.
В бухгалтерском учете амортизация по сайту начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он принят к бухгалтерскому учету как НМА (пункт 18 ПБУ 14/2000). К учету сайт принимается по окончании работ по его созданию, в момент размещения его в Интернете.
Программисты торговой организации в рамках своих служебных обязанностей разработали программное обеспечение для сайта организации. Все исключительные права на использование программы работодатель получил бессрочно. Учитывает его как НМА. Срок полезного использования для целей бухгалтерского учета определен – 60 месяцев. Это подтверждено приказом руководителя организации.
Организация в связи с созданием сайта осуществила следующие расходы.
Заработная плата программистов за весь период создания сайта – 25 000 рублей.
ЕСН, начисленный с заработной платы программистов – 5 333 рублей.
Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование – 3 500 рублей.
Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве – 100 рублей.
Амортизация основных средств, задействованных в разработке сайта – 3 000 рублей.
Материальные расходы – 1 500 рублей (без НДС).
В бухгалтерском учете операции по созданию сайта отражены следующим образом:
Если организация не получает исключительных авторских прав на сайт, в бухгалтерском учете осуществленные затраты она должна учитывать по аналогии с расходами на приобретение неисключительных прав на использование программного продукта. То есть в качестве расходов по обычным видам деятельности, в соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99, как прочие затраты.
Однако, в соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99, которым в бухгалтерском учете закреплен принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, рассматриваемые затраты должны быть включены в состав расходов будущих периодов.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета первоначально затраты на создание сайта включаются в состав расходов будущих периодов, с отражением на счете 97 «Расходы будущих периодов». На затраты такие расходы могут списываться равномерно, пропорционально объему изготовленной или реализованной продукции и другими способами в течение срока, к которому они относятся (пункт 65 Приказа Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н). В данном случае они включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в течение срока использования программного продукта, указанного в договоре с поставщиком, либо (если в договоре такое указание отсутствует или программный продукт создан самой организацией) в течение срока, который устанавливается приказом руководителя организации.
Порядок списания расходов будущих периодов отражается в учетной политике организации.
Учет затрат на созданный сайт зависит от того, носит ли он рекламный характер или нет. Если на нем размещена информация рекламного характера, то учет затрат на рекламу может осуществляться на отдельном субсчете «Рекламные расходы», открытом к счету 44 «Расходы на продажу».
Условиями договора предусмотрен переход всех исключительных прав на дизайн сайта сроком на пять лет без ограничения территории пользования.
На программное обеспечение, разработанное для сайта, ООО «Мега» получило неисключительные права на воспроизведение, распространение и переработку без ограничения территории использования – также сроком на пять лет. ООО «Мега» получило на программное обеспечение неисключительные права, следовательно, оно не может учитывать сайт в составе НМА.
Бухгалтер ООО «Мега» делает следующие записи:
Расходы организации, уплаченные за обновление сайта, признаются в бухгалтерском учете расходами по обычным видам деятельности.
Организация в июле текущего года осуществила расходы на обновление сайта, предназначенного для рекламных целей. Обновление необходимо для изменения ассортимента реализуемого товара, а также установление торговых скидок.
Содержание хозяйственной операции
Если к организации перешли исключительные права на использование программного продукта, то организация учитывает созданный сайт в налоговом учете как НМА.
Согласно статье 257 НК РФ НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности или иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказание услуг) или для управленческих нужд организации.
Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость сайта как НМА определяется из фактических расходов на его приобретение (создание) и доведение до состояния, пригодного для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
В пункте 5 статьи 270 НК РФ говорится, что расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Учесть расходы, связанные с созданием сайта, можно только включив их в стоимость этого НМА и погашать ее путем начисления амортизации.
Срок полезного использования сайта в налоговом учете определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, а также из условий о сроке использования, указанных в договоре. Если срок полезного использования определить невозможно, то согласно пункту 2 статьи 258 НК РФ срок полезного использования принимается равным 10 годам, но не более срока деятельности самой организации.
Расходы организации по созданию сайта, посредством которого она реализует свои товары (работы, услуги) соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ– экономически обоснованны и направлены на получение дохода. Для целей налогообложения они признаются по мере начисления амортизации.
При этом, если на сайте расположена исключительно рекламная информация, то в этом случае амортизация, начисленная в процессе его использования, относится для целей налогообложения прибыли к расходам на рекламу согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Как следует из пункта 4 этой же статьи 264 НК РФ, к расходам на рекламу относятся, в частности, расходы на рекламные мероприятия через телекоммуникационные сети. Такие расходы являются ненормируемыми. Следовательно, сумма начисленной амортизации за отчетный (налоговый) период в полном объеме уменьшает налогооблагаемую базу.
Организации, применяющие метод начисления признают амортизацию в качестве расхода ежемесячно, согласно пункту 3 статьи 272 НК РФ :
«Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 настоящего Кодекса».
Организации, применяющие кассовый метод – в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период только по оплаченному амортизируемому имуществу (подпункт 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ):
«амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов, предусмотренных статьями 261, 262 настоящего Кодекса».
Согласно пункту 2 статьи 258 НК РФ амортизация по сайту начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он введен в эксплуатацию. При этом моментом ввода в эксплуатацию сайта считается момент его размещения в сети Интернет.
Если сайт не является НМА, к рекламным расходам для целей налогообложения прибыли относятся затраты на его создание, учитываемые в составе расходов единовременно или равномерно в зависимости от срока, на который предоставлены неисключительные права на программное обеспечение.
Создание сайта в Интернете, на котором размещена информация об организации и выпускаемой ею продукции, все расходы по созданию сайта и его поддержке относятся к рекламным расходам. Такая позиция изложена и в Письме УМНС по городу Москве от 7 мая 2003 года №26-12/25025. Причем необходимо разделять расходы, учитываемые единовременно (создание сайта) и расходы, которые следует учитывать в течение срока действия договора (поддержка сайта).
Остановимся подробнее на вопросах учета затрат, связанных с присвоением доменного имени.
Интернет-сайту присваивается доменное имя. Если у пользователя сети Интернет нет своего сайта, то и доменного имени у такого пользователя не будет.
Доменное имя присваивается сайту в обязательном порядке после того, как этот сайт создан. Это имя должно быть уникальным и должно давать представление о названии организации и о продукции, которую выпускает данная организация. Автономная некоммерческая организация «Региональный Сетевой Информационный Центр» осуществляет обязательную регистрацию доменного имени. Регистрация доменного имени это занесение информации о домене и его администраторе в центральную базу данных для обеспечения уникальности использования домена.
Период действия регистрации доменного имени равен одному календарному году. По истечению года ее необходимо продлить на следующий год и так далее.
Порядок регистрации и использования доменного имени закреплен в Законе Российской Федерации от 23 сентября 1992 года №3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров».
Статьей 4 указанного Закона введен запрет на использование другими лицами товарного знака в сети Интернет, в частности, доменного имени. Этим Закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 года №3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» решает правовую проблему, которая приводила к многочисленным судебным спорам.
Суть проблемы в следующем. Доменное имя позволяет легко отыскать в Интернете нужный сайт. Владелец какого-либо ресурса выбирает доменное имя таким образом, чтобы можно было судить о названии его фирмы, деятельности, производимом товаре и так далее.
Как мы уже отмечали, те, кто хочет создать свой сайт в Интернете, должны зарегистрировать доменное имя в автономной некоммерческой организации «Региональный Сетевой Информационный Центр». При регистрации имя проверяется на уникальность в базе уже присвоенных имен. До сих пор проверка на схожесть регистрируемого доменного имени с каким-либо товарным знаком не проводилась. Ведь в российском законодательстве не было таких ограничений на выбор имени.
В результате, часто в качестве доменных имен регистрировались чужие товарные знаки (Постановление ФАС Московского округа от 31 мая 2004 года по делу №КГ-А40/4075-04-П, Постановление ФАС Уральского округа от 8 июля 2004 года по делу №Ф09-2072/2004-ГК).
Решить эту проблему попытался Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 16 января 2001 года №1192/00). В своем Постановлении судьи отметили, что на сегодняшний день доменные имена фактически выполняют роль товарного знака, позволяющего отличать товары или услуги одних субъектов хозяйственной деятельности от однородных товаров или услуг других субъектов. Поэтому умышленное регистрация в качестве доменных имен известных марок, не содержащих средство индивидуализации субъекта как участника экономического оборота, ведет по своей сути к нарушению прав собственника товарного знака.
Теперь запрет на использование чужого товарного знака в качестве доменного имени явно прописан в пункте 2 статьи 4 Закона Российской Федерации от 23 сентября 1992 года №3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров».
Рассмотрим, как правильно учесть расходы, связанные с присвоением доменного имени и его регистрацией у организации, создавшей собственный сайт в Интернете.
Хотя правовая природа домена близка к природе товарного знака, все же домен нельзя идентифицировать с товарным знаком, что подтверждается судебной практикой по вопросу правомерности использования доменов, сходных с товарными знаками.
Домен не является ни средством индивидуализации юридического лица, ни средством индивидуализации какой-либо продукции (работ, услуг), как, например, товарный знак.
Основной целью создания доменов в Интернете является установление отличия разных областей информационного пространства.
Доменное имя также не является продуктом интеллектуальной деятельности. Соответственно расходы на регистрацию доменного имени нельзя признать расходами на приобретение объекта НМА, так как они не соответствуют условиям, поименованным в пункте 3 ПБУ 14/2000.
Указанные расходы, по нашему мнению, следует отнести к расходам по обычным видам деятельности в соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99 в качестве прочих затрат, которые первоначально следует учесть в качестве расходов будущих периодов, а затем (в течение действия срока регистрации домена, который, как правило, составляет календарный год) равномерно списывать на расходы по обычным видам деятельности.
Заметим, что аналогичная точка зрения отражена и в Письме Минфина Российской Федерации от 26 марта 2002 года №16-00-14/107 «О фактических расходах, связанных с регистрацией доменного имени в РОСНИИРОС»:
«В связи с письмом Департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности сообщает, что согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов», ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 октября 2000 года №91н, зарегистрированное доменное имя не относится к нематериальным активам. Фактические расходы, связанные с регистрацией доменного имени в РосНИИРОС, для целей бухгалтерского учета признаются затратами организации».
Таким образом, фактические расходы, связанные с регистрацией доменного имени, для целей бухгалтерского учета признаются затратами организации.
Для целей налогообложения расходы на регистрацию доменного имени, на наш взгляд, следует отнести к расходам, связанным с производством и реализацией в качестве расходов на услуги информационных систем (СВИФТ, Интернет и другие аналогичные системы), согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Если организация на сайте размещает рекламную информацию, то, в соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ, с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ, затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ:
«4. К расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:
расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Причем, поскольку период, в течение которого организация использует уникальное доменное имя, определен в договоре (как правило, это календарный год), расходы на его регистрацию следует учитывать для целей налогообложения равномерно в течение указанного периода.
Таким образом, само по себе зарегистрированное доменное имя не может быть отражено в учете как отдельный объект НМА, поскольку не является результатом интеллектуальной деятельности, как того требуют при определении принадлежности к НМА пункт 3 статьи 257 НК РФ и ПБУ 14/2000.
В данной ситуации возможно два варианта:
В этом случае все расходы, связанные с присвоением и регистрацией доменного имени будут включены в первоначальную стоимость сайта как объекта НМА.
Без доменного имени ни организация, ни сторонние пользователи не смогут пользоваться сайтом. В соответствии со статьей 257 НК РФ, в первоначальную стоимость амортизируемых НМА включаются все расходы на их приобретение и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Поэтому расходы на первичную регистрацию доменного имени, без которого сайт не может функционировать, учитываются в первоначальной стоимости НМА.
Организация создала сайт в Интернете.
Организации принадлежит исключительное право на данный программный комплекс, которое имеет надлежащим образом оформленные документы.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны записи: