как уменьшить налог на прибыль в бюджетном учреждении
НДС и налог на прибыль: отражаем в учете
Автор: Семина Л., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
В бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений суммы исчисленных НДС и налога на прибыль относятся на уменьшение доходов, в бюджетном учете казенных учреждений – на увеличение расходов. По каким кодам видов расходов (доходов) и КОСГУ уплачиваются данные налоги? Как правильно отразить операции по их начислению и уплате?
Расчеты по НДС
Казенные учреждения начисляют и уплачивают НДС по коду вида расходов (КВР) 852 «Уплата прочих налогов, сборов» и подстатье 291 «Налоги, пошлины и сборы» КОСГУ (п. 51.8.5.2 Порядка № 132н, п. 10.9.1 Порядка № 209н).
К сведению: упомянуты документы Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утвержденный Приказом Минфина РФ от 08.06.2018 № 132н, и Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденный Приказом Минфина РФ от 29.11.2017 № 209н.
Бюджетные (автономные) учреждения уплачивают НДС по аналитическому коду вида доходов (АКВД) 180 «Прочие доходы» и подстатье 189 «Иные доходы» КОСГУ (п. 12.1.7 Порядка № 132н, п. 9 Порядка № 209н). При этом операции по начислению НДС такие учреждения относят на доходные подстатьи КОСГУ, по которым отражены соответствующие доходы текущего финансового периода с учетом НДС (п. 9 Порядка № 209н). Аналогичное правило, по нашему мнению, следует применять и в части АКВД. К примеру, с доходов от операционной аренды НДС начисляется по АКВД 120 и подстатье 121 КОСГУ, с доходов от оказания платных услуг – по АКВД 130 и подстатье 131 КОСГУ.
В случае если государственные (муниципальные) учреждения – арендаторы исчисляют НДС как налоговые агенты, расходы по уплате НДС следует отражать по КВР 852 в увязке с подстатьей 224 «Арендная плата за пользование имуществом (за исключением земельных участков и других обособленных природных объектов)» или подстатьей 229 «Арендная плата за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами»КОСГУ (п. 10.2.4, 10.2.9 Порядка № 209н).
Операции по начислению и уплате НДС
Такие операции отражаются в бухгалтерском (бюджетном) учете с применением счета 0 303 04 000 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» (п. 263 Инструкции № 157н).
НДС исчисляется и уплачивается в соответствии с положениями гл. 21 НК РФ.
При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав организации-продавцы дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ).
Сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду таких товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен (тарифов).
Указанные суммы НДС отражаются в счетах-фактурах, выставленных продавцами при реализации товаров (работ, услуг), не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). При этом сумма НДС в счетах-фактурах проставляется в отдельной строке (п. 3, 4 ст. 168 НК РФ).
К сведению: при реализации товаров за наличный расчет, а также при оказании платных услуг непосредственно населению требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п. 7 ст. 168 НК РФ).
НДС исчисляется с операций, подлежащих налогообложению, по ставкам, установленным ст. 164 НК РФ.
Перечень операций, не признаваемых объектом обложения НДС, а также освобождаемых от обложения этим налогом, приведен в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ соответственно. Кроме того, учреждения могут быть освобождены в целом от исполнения обязанности плательщика НДС на основании ст. 145 НК РФ при условии соблюдения предельного размера выручки, указанного в данной статье.
Операции по выставлению (начислению) НДС при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), перечислению налога в бюджет отражаются в бухгалтерском (бюджетном) учете в соответствии с п. 104, 121 Инструкции № 162н, п. 131, 133 Инструкции № 174н, п. 159, 161 Инструкции № 183н следующим образом:
Содержание операции
Казенные учреждения
Бюджетные (автономные) учреждения
Дебет
Кредит
Дебет
Кредит
Начислен (выставлен покупателю) НДС со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)
10 способов уменьшить налоговую нагрузку на бизнес
Айгуль Шадрина — генеральный директор S4 Consulting, налоговый консультант, действующий член института профессиональных бухгалтеров. Управляет командой из 30 бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов, которые ведут бухгалтерию 80 компаний с оборотами до 1 млрд рублей в год.
Она рассказала, что определяет налоговую нагрузку, какие законные способы ее уменьшения существуют и как их применять.
Участвуешь в госзакупках? Лайфхаки по ссылке
Что определяет налоговую нагрузку компании
Фундаментально на сумму налога влияет семь параметров:
Форма собственности и система налогообложения — самое важное. Эти показатели определяют, какие налоги будет платить компания. Сумма НДС, доходы и расходы влияют на сумму налога.
Вид деятельности и регион влияют на применение льгот и пониженных налоговых ставок. Формат работы с физическими лицами влияет на размер страховых взносов, которые уплачивает компания.
Какие есть способы уменьшить налоговую нагрузку
Правильно выбрать форму собственности
Если вы не делаете бизнес с партнерами, для ваших клиентов не важен статус ООО и вам не нужна защита личной собственности, то выбирайте ИП.
Вывод прибыли с ИП дешевле и проще, чем с ООО — вы можете свободно распоряжаться деньгами с расчетного счета ИП и тратить их на личные нужды без уплаты НДФЛ.
Чтобы потратить деньги с ООО вам потребуется выплатить дивиденды: распределить чистую прибыль, а с чистой прибыли потребуется заплатить 13% НДФЛ — как раз из-за этих 13% получение прибыли с ООО дороже, чем с ИП.
Однако у ИП есть минусы:
Выбрать выгодную систему налогообложения
Бизнесу в России доступно пять систем налогообложения (СН):
Система налогообложения определяет то, какие налоги будет платить бизнес.
ОСН — самая сложная и дорогая СН из-за наличия НДС, налога на прибыль и повышенного внимания налоговой. Налог на прибыль и НДС дают 40% поступлений (по 20% на каждый налог) в консолидированный бюджет РФ, который администрирует ФНС (источник). Поэтому у налоговой большое внимание к компаниям на ОСН.
ОСН выбирают в следующих случаях:
Если вам не нужны условия выше:
Также регионы могут устанавливать пониженные ставки по налогу УСН, налогу на прибыль и ЕСХН. Например, IT-компания в Ульяновске вместо УСН 6% применяет УСН 1%, а компания по грузоперевозкам в Московской области вместо УСН 15% применяет УСН 10%.
Иногда выгоднее зарегистрировать компанию или ИП в другом регионе, чтобы пользоваться льготными ставками и платить меньше налогов.
Уменьшить НДС
НДС — это косвенный налог. Это значит, что плательщиком налога является покупатель, а продавец перечисляет налог в бюджет. Выражение «Налоги давят бизнес, так как я плачу много НДС» бессмысленно по своей сути, так как вы перечисляете в бюджет не свой налог, а налог своих покупателей. Ваш налог (НДС) перечисляют в бюджет ваши контрагенты.
Рассчитывается НДС по следующей упрощенной формуле:
Исходящий НДС — это НДС, который заплатили ваши покупатели.
Входящий НДС — это НДС, который заплатили вы.
Когда вы уменьшаете НДС к уплате входящим НДС (принимаете НДС к вычету), то вы возвращаете свой налог, который был вами уплачен подрядчикам (по сути кешбек на сумму налога).
Уменьшить НДС к уплате можно:
1) Увеличив входящий НДС.
Для этого вам нужно выбирать подрядчиков на ОСН, которые выставляют счет-фактуры. Однако не всегда это выгодно. Если продукция подрядчика на ОСН стоит 120 рублей, включая 20 рублей НДС, а продукция подрядчика на УСН стоит 95 рублей без НДС, то выгоднее работать с подрядчиком на УСН.
Если у вас много подрядчиков, которые работают по авансу, но поздно дают счет-фактуры, из-за этого у вас возникают кассовые разрывы, то просите с них счет-фактуры на аванс. Итоговая сумма НДС не изменится, но вы сможете убрать кассовые разрывы.
2) Уменьшив исходящий НДС.
Уменьшить исходящий НДС можно льготными ставками по НДС, либо освобождением от уплаты НДС. Некоторые товары реализуются по сниженной ставке НДС. Например, пицца, масло, хлеб облагаются по 10% ставке, а если вы экспортируете товары, то по 0% ставке (ст. 164 НК РФ).
Также некоторые операции освобождаются от НДС. Например, оказание медицинских услуг, изготовление и ремонт очковой оптики, ремонт ортопедических изделий и другое (ст. 149 НК РФ).
Уменьшить налог на прибыль
Сумма налога на прибыль зависит от суммы доходов и расходов по налоговому учету (НУ).
Формула для расчета:
Чем больше расходы, меньше доходы и ставка налога, тем меньше налог.
Уменьшить налог можно следующими способами:
1) Правильно оформленная документация.
Документы должны быть оформлены по всем правилам: со всеми подписями, печатями и правильными реквизитами. Если у вас будут некорректные документы и налоговая проведет проверку, то ФНС не примет эти документы к учету и увеличит налог.
2) Регламентированная учетная политика.
Определитесь, какие доходы и расходы будет отражать бухгалтерия в рамках налогового учета. Подготовьте доказательную базу (законодательство, судебная практика, исследования и т.п.), почему вы приняли эти доходы и расходы к учету.
3) Списание убытков прошлых лет.
Если вы сработали в убыток в прошлых годах, то вы можете принять убыток к учету в текущем периоде и уменьшить налог на прибыль. Например, получили убыток в 2019 году на 2 млн рублей, а в 2020 году налогооблагаемая база составила 3 млн рублей, которую можно уменьшить до 1,5 млн за счет 2019 года. Налогооблагаемую базу можно снизить до 50% за счет убытка прошлого периода (ст. 283 НК РФ).
4) Приобретение основных средств (ОС) лизинг.
Если вы купите технику и ее стоимость превысит 100 тыс. рублей, то вы не сможете принять всю сумму в расходы единовременно по налоговому учету. Потребуется амортизировать стоимость и размазать ее на несколько лет.
Соответственно, вы заплатите много налогов в отчетный период, когда была приобретена техника. Чтобы этого избежать используйте лизинг: вы будете равномерно погашать стоимость ОС и сможете относить в расходы лизинговые платежи, а ваша налоговая нагрузка не возрастет.
5) Амортизационная премия.
Если у вас нет возможности оформить ОС в лизинг, то используйте амортизационную премию. Она позволит разово списать 10-30% от стоимости ОС в расходы и уменьшить налог к уплате в текущем периоде.
Структуризировать бизнес
Если у вас крупная компания на ОСН (и вы не вписываетесь в лимиты для УСН) с разными направлениями деятельности, которые, можно сказать, действуют обособленно друг от друга, то можно рассмотреть вариант структуризации бизнеса — разделение компании на обособленные юридические единицы.
Структуризацию используют, чтобы повысить управляемость и защищенность бизнеса, а бонусом будет являться снижение налоговой нагрузки.
Например, если у вас торгово-производственная компания на ОСН, то ее можно разделить на производственную компанию на ОСН, оптовую торговую компанию на ОСН и розничную торговую компанию на УСН.
За счет использования УСН вы сможете уменьшить налоговую нагрузку. Но структуризацию нужно проводить с грамотными налоговыми юристами, чтобы не было рисков со стороны налоговой и обвинений в дроблении.
Агентский договор
Позволяет отразить ваш реальный доход, если вы являетесь посредником в сделке. Например, вы торговая компания, которая закупает товар на 200 млн рублей в год у поставщика и продает его на 300 млн рублей в год. Ваша выручка — 300 млн рублей в год. Вы используете ОСН, т.к. не проходите по лимитам для УСН.
Агентский договор позволит вместо всей выручки отразить только ваш реальный доход — комиссию. В ситуации выше доходом компании будет только 100 млн рублей, и компания сможет применять УСН.
Агентский договор часто используют в комбинации с структуризацией бизнеса. Риск со стороны налоговой: обвинения в фиктивности агентского договора и доначисление налога на прибыль и НДС.
Давальческое сырье
Еще это называют договором подряда. Используется в торгово-производственном комплексе. Его суть похожа на агентский договор.
Торговая компания заключает договор подряда с производственной компанией. По этому договору торговая компания закупает материалы у подрядчиков на 200 млн рублей и передает их производственной компании.
Производственная компания по договору подряда производит продукцию из переданного материала и передает продукцию торговой компании.
Торговая компания реализует товар за 400 млн рублей. 100 млн рублей переводит в качестве вознаграждения производственной компании, а 100 млн рублей оставляет себе в качестве прибыли.
Производственная компания может использовать УСН, так как будет попадать в лимиты по выручке, а торговая компания будет на ОСН.
Риск со стороны налоговой: обвинения в искусственном занижении выручки и дроблении. Такой способ оформления взаимоотношений часто используется в комплексе с структуризацией бизнеса.
Простое товарищество
Несколько компаний и ИП объединяются в «виртуальную структуру», чтобы вести общую деятельность и получать прибыль — простое товарищество (Глава 55 ГК РФ).
Это не новое юрлицо, но участники простого товарищества могут действовать от имени товарищества. Для этого участники делают вклад в товарищество в виде активов, знаний, связей и т.п. и оформляют договор простого товарищества.
Все вклады, которые вошли в простое товарищество, являются общими для участников простого товарищества, то есть сотрудник компании A может выполнять функции сотрудника компании B в рамках простого товарищества, и у налоговой не будет вопросов.
Особенности простого товарищества:
Поэтому товарищество используют в ситуациях, когда есть цепочка НДС для конечного потребителя, либо есть операции покупки и продаж внутри группы компаний, либо присутствует использование общих ресурсов нескольких компаний. Иногда простое товарищество используют в совокупности с структуризацией бизнеса.
Риски со стороны налоговой: обвинения в дроблении и занижении выручки для использования УСН.
Заем компании
Суть способа: вы выдаете процентный заем собственной компании для развития. Компания выплачивает вам ежемесячно проценты, с которых вы платите НДФЛ, а компания берет проценты в расходы и снижает налог на прибыль или УСН 15%.
Это самый дешевый способ получения прибыли из ООО.
Например, вы оформите заем на один год в 5 млн рублей под 25% годовых. Компания будет ежемесячно выплачивать вам 104 167 рублей в качестве процентов и снижать налогооблагаемую базу на эту сумму. А вы на руки получите 90 625 рублей после вычета НДФЛ (13 542 рубля уйдет на НДФЛ).
Риск со стороны налоговой: могут признать заем фиктивным и доначислить налог на прибыль или УСН 15%. Но если следовать условиям из договора займа (переводить тело займа, вовремя выплачивать проценты), то налоговая не прикопается.
Работа с самозанятыми
Режим самозанятого позволяет значительно уменьшить налоговую нагрузку для компании и физического лица.
Если оформлять физическое лицо по трудовому договору с зарплатой в 85 тыс. рублей на руки, то компания уплатит 16 769 рублей страховых взносов и 12 701 рублей НДФЛ. Итого 29 470 рублей уйдет на налоги, чтобы выплатить 85 тыс. рублей на руки.
Если работать с самозанятыми, то с 85 тыс. рублей на руки самозанятый уплатит 5 425 рублей налогов — это налог, который заложит самозанятый в стоимость своих услуг и по факту будет оплачивать компания. Выгода в
Однако есть риски со стороны налоговой: налоговая может переквалифицировать договоры с самозанятыми в трудовые и доначислить НДФЛ, страховые взносы, штрафы и пени.
Поэтому нужно соблюдать все правила по работе с самозанятыми:
Госсектор: как оптимизировать расходы по уплате налога на прибыль? Учет доходов в бюджетных и автономных учреждениях
Особенности исчисления налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями обусловлены их правовым статусом. В качестве российских организаций такие учреждения являются плательщиками налога на прибыль (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 246 НК РФ, п. 1 ст. 123.21, п. 1 ст. 123.22 ГК РФ; п. 2 ст. 9.1 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»; далее – Закон № 7-ФЗ).
Положения гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» позволяют государственным (муниципальным) учреждениям не учитывать некоторые виды доходов при исчислении налоговой базы (ст. 251 НК РФ), а также применять льготную ставку 0% по налогу на прибыль при выполнении определенных условий (п. 1.1, п. 1.9 ст. 284 НК РФ).
Бюджетные учреждения как некоммерческие организации вправе создать резерв предстоящих расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности и учитываемых при определении налоговой базы. Кроме того, согласно п. 3 ст. 286 НК РФ бюджетные и автономные учреждения уплачивают только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (без уплаты ежемесячных авансовых платежей). При этом театры, музеи, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, вообще не исчисляют и не уплачивают авансовые платежи, а налоговую декларацию представляют только по истечении налогового периода (календарного года) (п. 3 ст. 286, п. 2 ст. 289 НК РФ).
Действующая редакция НК РФ не содержит отдельных статей, устанавливающих особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями. В то же время согласно требованиям налогового законодательства в таких организациях в особом порядке осуществляется признание доходов и расходов в целях налогообложения прибыли.
Доходы бюджетных и автономных учреждений не рассматриваются в качестве доходов бюджетов и являются источниками формирования имущества этих организаций (п. 3 ст. 123.21, ст. 123.22, ст. 296, ст. 298 ГК РФ; ст. 9.2, ст. 26 Закона № 7-ФЗ; ст. 2-4 Федерального закона от 3 ноября 2006 г. № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях»; далее – Закон № 174-ФЗ).
Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся:
Не все из доходов бюджетного или автономного учреждения учитываются в целях налогообложения прибыли. Так, из-под обложения налогом выведены субсидии, получаемые из бюджетов. Однако придется начислить налог на денежные поступления следующих категорий:
Доходы от реализации
Бюджетные и автономные учреждения могут получать доходы при оказании услуг и выполнении работ за плату в рамках основных видов деятельности сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также при осуществлении иных видов приносящей доход деятельности (п. 4 ст. 9.2, п. 2 ст. 24 Закона № 7-ФЗ; ч. 6-7 ст. 4 Закона № 174-ФЗ). Такие доходы относятся к доходам от реализации и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248 НК РФ).
При выполнении определенных условий бюджетные (автономные) учреждения могут также оказывать услуги и выполнять работы за плату в пределах государственного (муниципального) задания. Если иное прямо не предусмотрено НК РФ, при налогообложении прибыли должны учитываться доходы и от таких видов деятельности. Например, подлежит налогообложению:
Доходы, не учитываемые при налогообложении
Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Данный перечень является закрытым, то есть не подлежит расширительному толкованию.
Помимо доходов, которые могут получать организации всех форм собственности, в ст. 251 НК РФ отдельно упоминаются доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли исключительно:
В ст. 251 НК РФ выделены две отдельные группы доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль:
ВАЖНО ЗНАТЬ!
Целевое финансирование (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ) – такие средства могут получать организации всех форм собственности.
Целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ) – безвозмездные поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.
Бюджетные и автономные учреждения, получившие целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода (календарного года) представляют в налоговые органы по месту своего учета Отчет о целевом использовании полученных средств – Лист 07 Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). В Отчет не включаются средства субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям (п. 15.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций).
Далее рассмотрим отдельные виды доходов бюджетных и автономных учреждений, не подлежащих учету при налогообложении прибыли.
Субсидии
ВАЖНО ЗНАТЬ!
При определении налоговой базы не учитываются следующие виды субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям:
Правило распространяется и на те целевые бюджетные субсидии, которые предоставляются в целях компенсации расходов, понесенных учреждениями за счет средств от приносящей доход деятельности.
Гранты
Доходы в виде полученных грантов освобождаются от налогообложения только в том случае, если соблюдаются условия, перечисленные в абз. 8-9 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом следует понимать, что любые средства или иное имущество могут быть названы в договоре «грантом», однако не учитывать эти средства (имущество) в составе налогооблагаемых доходов можно только в том случае, если они удовлетворяют определенным условиям. Так, грант должен предоставляться на безвозмездной и безвозвратной основе и в целях осуществления конкретных программ в определенных областях:
В числе условий получения гранта обязательно должно быть требование о предоставлении грантодателю Отчета о целевом использовании гранта.
Кроме того, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень грантодателей, гранты которых при соблюдении перечисленных выше условий не учитываются при налогообложении прибыли:
У учреждений не возникает дохода в виде стоимости нефинансовых активов, приобретенных (созданных) с привлечением средств грантов (письмо Минфина России от 15 февраля 2011 г. № 03-03-10/14).
Свободные остатки средств грантов, размещенные автономными учреждениями в установленном порядке на депозитных счетах в банках, не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль (такой вывод можно сделать из содержания письма Минфина России от 1 августа 2013 г. № 03-03-06/4/30833 и письма Минфина России от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/4/83). Конечно, речь идет о тех случаях, когда размещение средств гранта на депозитном счете не запрещено грантодателем.
Средства ОМС
При налогообложении прибыли не учитываются средства, получаемые медицинскими учреждениями от страховых организаций, осуществляющих деятельность в сфере обязательного медицинского страхования. Речь идет о средствах, поступающих за оказание медицинских услуг застрахованным лицам.
Полученное безвозмездно имущество
По ряду оснований стоимость безвозмездно полученного бюджетными и автономными учреждениями имущества может не учитываться при исчислении налога на прибыль (таблица 1).
Таблица 1. Налогообложение прибыли при безвозмездном получении имущества