какой метод учета затрат применяется при проведении научно исследовательских работ
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02″ (с изменениями и дополнениями)
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н
«Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02″
С изменениями и дополнениями от:
18 сентября 2006 г., 16 мая 2016 г.
Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 11, ст.1290), приказываю:
1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02.
2. Ввести в действие настоящий приказ с 1 января 2003 года.
Зарегистрировано в Минюсте РФ 11 декабря 2002 г.
Регистрационный N 4022
Положение
по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02
(утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н)
С изменениями и дополнениями от:
18 сентября 2006 г., 16 мая 2016 г.
ГАРАНТ:
С 19 июля 2017 г. настоящее Положение признано федеральным стандартом бухгалтерского учета
1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций) информации о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
Настоящее Положение применяется организациями, которые выполняют научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы собственными силами или (и) являются по договору заказчиками указанных работ.
2. Настоящее Положение применяется в отношении научно-исследовательских*, опытно-конструкторских и технологических работ:
по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке;
по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.
3. Настоящее Положение не применяется к незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, а также к научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых учитываются в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов.
4. Настоящее Положение не применяется в отношении расходов организации на освоение природных ресурсов (проведение геологического изучения недр, разведка (доразведка) осваиваемых месторождений, работы подготовительного характера в добывающих отраслях и т.п.), затрат на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы), затрат на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства, а также затрат, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.
5. Информация о расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы.
Аналитический учет расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам).
6. Единицей бухгалтерского учета расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам является инвентарный объект.
Инвентарным объектом для целей настоящего Положения считается совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.
II. Признание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. N 116н в пункт 7 внесены изменения, вступающие в силу начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г.
7. Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
сумма расхода может быть определена и подтверждена;
имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);
использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
использование результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано.
В случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, признаются прочими расходами отчетного периода.
Признаются прочими расходами отчетного периода также расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, которые не дали положительного результата.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. N 116н в пункт 8 внесены изменения, вступающие в силу начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г.
8. Если расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах были признаны прочими расходами, то они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующих отчетных периодах.
III. Состав расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам
9. К расходам по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам относятся все фактические расходы, связанные с выполнением указанных работ.
В состав расходов при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ включаются:
стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ;
затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;
отчисления на социальные нужды (в т.ч. единый социальный налог);
стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;
затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;
прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний.
IV. Списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам
10. Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации.
11. Списание расходов по каждой выполненной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе производится одним из следующих способов:
способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Срок списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации.
12. Списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам линейным способом осуществляется равномерно в течение принятого срока.
13. При способе списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг) определение суммы расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина России от 16 мая 2016 г. N 64н в пункт 14 внесены изменения
14. В течение отчетного года списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам на расходы по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.
Изменение принятого способа списания расходов по конкретным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в течение срока применения результатов конкретной работы не производится.
Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может списывать расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам на расходы по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. N 116н в пункт 15 внесены изменения, вступающие в силу начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г.
15. В случае прекращения использования результатов конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работы в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, а также когда становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов указанной работы сумма расходов по такой научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работе, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на прочие расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы.
V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. N 116н в пункт 16 внесены изменения, вступающие в силу начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г.
16. В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:
о сумме расходов, отнесенных в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности и на прочие расходы по видам работ;
о сумме расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, не списанным на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы;
о сумме расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.
В случае существенности информация о расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам отражается в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей актива (раздел «Внеоборотные активы»).
17. В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:
о способах списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам;
о принятых организацией сроках применения результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
* Для целей настоящего Положения к научно-исследовательским работам относятся работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок, определенные Федеральным законом от 23 августа 1996 года N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 35, ст.4137; 1998, N 30, ст.3607, N 51, ст.6271; 2000, N 2, ст.162; 2001, N 1 (часть II), ст.20).
Устанавливаются правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (за исключением кредитных организаций) информации о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ собственными силами или по договору подряда. Положение применяется в отношении работ, по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные, либо не подлежащие правовой охране.
Информация о расходах по указанным работам отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы. Перечисляются условия при наличии которых эти расходы могут быть признаны в бухгалтерском учете. Определяется состав расходов, порядок их списания, а также порядок раскрытия информации.
Приказ вводится в действие с 1 января 2003 г.
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02″
Зарегистрировано в Минюсте РФ 11 декабря 2002 г.
Регистрационный N 4022
Настоящий приказ вводится в действие с 1 января 2003 г.
Текст приказа опубликован в «Российской газете» от 17 декабря 2002 г., N 236, в Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти от 20 января 2003 г., N 3
С 19 июня 2017 г. Положение, утвержденное настоящим приказом, признано федеральным стандартом бухгалтерского учета
В настоящий документ внесены изменения следующими документами:
Приказ Минфина России от 16 мая 2016 г. N 64н
Изменения вступают в силу по истечении 10 дней после дня официального опубликования названного приказа
Приказ Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. N 116н
Изменения вступают в силу начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г.
ПБУ 17/02 «Учет расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам»
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»
В данной статье мы расскажем о том, как отражаются затраты на ниокр в учете организаций, являющихся потребителями результатов этих работ.
Бухгалтерский учет расходов по НИОКР в таких организациях регламентируется ПБУ 17/02 «Учет расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам», утвержденным Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года №115н.
ПБУ 17/02 должно применяться коммерческими организациями, выполняющими НИОКР, являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Но оно используется только теми организациями, которые выполняют НИОКР собственными силами или (и) выступают по договору на выполнение указанных работ в качестве заказчика (инвестора).
Обратите внимание, ПБУ 17/02 применяется только в следующих случаях:
— если НИОКР не являются профилем деятельности организации;
— если НИОКР, заказанные организацией или выполненные собственными силами, не оформлены юридически (то есть на результаты этих НИОКР не получен патент или свидетельств);
— если НИОКР проводились с целью получения экономических выгод для организации.
ПБУ 17/02 относит к НИОКР только работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок.
Определения этих работ содержатся в Федеральном законе от 23 августа 1996 года №127-ФЗ «О науке и научно-технической политике». Согласно данному Федеральному закону для целей бухгалтерского учета НИОКР признаются:
ПБУ 17/02 не применяется в отношении незаконченных работ. Не используется оно и в отношении расходов на освоение природных ресурсов, затрат на подготовку и освоение производства и расходов, связанных с совершенствованием технологии организации производства, с улучшением качества продукции, изменением ее дизайна и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в производственном (технологическом) процессе.
На практике ПБУ 17/02 применяется в двух случаях:
1) если в ходе НИОКР получен результат, подлежащий правовой охране, но не оформленный в установленном законодательством порядке;
2) если в ходе НИОКР получен результат, не подлежащий правовой охране.
Правовая охрана объектов, созданных, например, в результате опытно-конструкторских работ, подтверждается документами Патентного ведомства Российской Федерации:
— патентом на изобретение;
— свидетельством на полезную модель;
— патентом на промышленный образец.
Если такие документы не получены, организация при учете расходов на НИОКР должна руководствоваться ПБУ 17/02 (Приложение №39). В таком случае организация становится обладателем результата НИОКР, по своей природе являющегося не чем иным, как капитализированными расходами. В пункте 16 ПБУ 17/02 (Приложение №39) указывается на то, что расходы на НИОКР отражаются в бухгалтерском балансе как самостоятельная группа статей актива в разделе «Внеоборотные средства».
Организации, выполняющие научно-технические, опытно-конструкторские или технологические работы, должны предусматривать в приказе по учетной политике элементы, которые в соответствии с ПБУ 17/02 являются обязательными к раскрытию в бухгалтерской отчетности.
Несмотря на то, что основными признаками НИОКР являются их научность и новизна, нормы ПБУ 17/02 действуют только в случае, если по каким-либо причинам результат работ не оформляется патентом, авторским свидетельством или иным документом, защищающим авторские права.
Такой подход следует считать правомерным по двум причинам.
-либо объектами основных средств;
— либо объектами нематериальных активов;
— либо готовой продукцией, предназначенной для продажи;
— либо товаром, приобретенным для перепродажи.
Еще одним сложным моментом в применении правил, установленных ПБУ 17/02, стала необходимость квалификации указанных видов расходов как расходов по обычным видам деятельности и расходов капитального характера.
Эти затруднения обусловлены:
— конкретными условиями деятельности организации;
— спецификой производственного процесса;
Например, затраты на разработку и освоение нового вида продукции, не предназначенной для массового и серийного производства, организация должна признать расходами по обычным видам деятельности. А в случае разработки организацией нового вида продукции, предназначенной для массового и серийного производства, такие затраты следует рассматривать как расходы капитального характера, то есть, в качестве инвестиций во внеоборотные активы.
Поэтому, пунктом 4 ПБУ 17/02 установлено, что данное Положение не применяется в отношении:
1) расходов на освоение природных ресурсов (проведение геологического изучения недр, разведку (доразведку) осваиваемых месторождений).
Эти виды расходов осуществляются геологоразведочными организациями в порядке осуществления основной деятельности (то есть, представляют собой отдельный вид работ, выполняемых для продажи) либо специализированными структурными подразделениями добывающих организаций.
В любом случае эти расходы не являются капитальными и не учитываются в составе внеоборотных активов;
2) расходов на работы подготовительного характера в добывающих отраслях и так далее.
Данный вид затрат списывается на себестоимость продукции (работ, услуг), как правило, не единовременно, а в течение нескольких месяцев.
Для этих целей используется схема, в соответствии с которой осуществленные расходы вначале учитываются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов», а затем в порядке и размерах, закрепленных в учетной политике организации, списываются на себестоимость продукции, работ или услуг.
Затраты, учитываемые в составе внеоборотных активов, распределяются аналогично начислению амортизации (то есть в течение срока, превышающего 12 месяцев), а расходы будущих периодов относятся к текущим затратам (оборотным средствам) и списываются в течение периода, не превышающего 12 месяцев (чаще всего до конца календарного года);
3) затрат на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы).
4) затрат на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства.
Затраты на подготовку и освоение индивидуального производства включаются в себестоимость единицы изделия. По этому, необходимости распределения произведенных расходов между видами продукции и отчетными периодами не возникает;
5) затрат, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.
Это ограничение означает, что НИОКР должны проводиться по отдельным заказам с оформлением специальной сметной и отчетной документации.
В соответствии с требованиями статьи 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ПБУ 17/02 определило новый порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организаций расходов, связанных с выполнением НИОКР, признав указанные расходы в качестве вложений (инвестиций) во внеоборотные активы.
Следует напомнить, что до вступления в силу ПБУ 17/02, для отражения в бухгалтерском учете расходов, связанных с выполнением НИОКР, организации использовали различные счета бухгалтерского учета:
В настоящее время, согласно нормам ПБУ 17/02, все расходы организации, направленные на инвестирование НИОКР, обособленно отражаются на дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».
Ведение аналитического учета по счету 08-8 осуществляется организацией по видам выполняемых НИОКР, по договорам или заказам на выполнение НИОКР.
ПБУ 17/02 разработано с учетом основополагающих правил и требований, определенных МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки».
В соответствии с этим международным стандартом затраты на разработку признаются активом, только тогда, когда они удовлетворяют следующим критериям:
1) продукт или процесс четко определен, а затраты, относимые на продукт или процесс, могут быть отдельно установлены и надежно измерены;
2) техническая осуществимость продукта или процесса может быть продемонстрирована;
3) организация намерена производить, продавать или использовать продукт или процесс;
4) может быть продемонстрировано наличие рынка для продукта или процесса или, если он предназначен скорее для внутреннего использования, а не для продажи, то его полезность для организации;
5) существуют достаточные ресурсы или может быть продемонстрирована их доступность для завершения проекта, продажи или использования продукта или процесса.
В пункте 7 ПБУ 17/02 определены условия признания расходов по НИОКР в качестве вложений во внеоборотные активы.
Следует отметить, что эти условия были определены на базе МСФО 9, но с учетом положений Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ).
В ПБУ 17/02 установлено четыре таких критерия (при чем, все условия должны выполняться единовременно):
1) сумма расхода может быть определена и подтверждена первичными учетными документами;
2) имеется документальное подтверждение выполнения работ или этапа работ (акт приемки выполненных работ) и результаты этой работы приняты заказчиком и оформлены в соответствии с требованиями гражданского законодательства;
3) использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
4) использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано. Следует иметь в виду, что речь идет о начале фактического применения полученных результатов, о вводе в эксплуатацию и тому подобное.
В случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением НИОКР, признаются внереализационными расходами отчетного периода и списываются с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Пункт 5 ПБУ 17/02 устанавливает порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на НИОКР в качестве вложений во внеоборотные активы.
В соответствии с пунктом 5, все расходы, относимые к расходам на НИОКР, отражаются на дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Согласно пункту 9 ПБУ 17/02 к расходам по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам относятся все фактические расходы, связанные с выполнением указанных работ, в том числе:
1. Стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций, используемых при выполнении указанных работ
2. Затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;
3. Отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
4. Стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
5. Затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
6. Общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;
7. Прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний.
При этом необходимо отметить следующее: ПБУ 17/02 не применяется в отношении затрат, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса. Такие затраты не носят долгосрочного характера и не относятся к НИОКР.
Расходы по НИОКР отражаются в учете записью:
Дебет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»;
Кредит 02 «Амортизация основных средств» – на сумму амортизации основных средств, используемых для производства НИОКР;
Кредит 10 «Материалы» – стоимость израсходованных на НИОКР материалов;
Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – на сумму отчислений в фонды социального страхования с начисленной заработной платы;
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на суммы расчетов за полученные услуги и выполненные работы.
Допустим, что в ООО «Стройконструкция» в течение первого квартала текущего года силами конструкторского бюро проводились ОКР по созданию и опробованию образца нового приспособления для упрощения технологии производимых сварочных работ.
По окончании работ образец приспособления был опробован, необходимая техническая документация и акт приемки опытно-конструкторских работ были подписаны 5 апреля.
В соответствии с технико-экономическим обоснованием внедрение приспособления позволит снизить трудоемкость сварочных работ на 20%.
Работы с использованием этого приспособления будут выполняться в течение четырех лет.
Рабочим планом счетов ООО «Стройконструкция», утвержденным в составе учетной политики, предусмотрено открытие двух субсчетов к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» для учета расходов на НИОКР и их списания:
— субсчет 08-8 «Затраты на НИОКР»;
— субсчет 08-9 «Стоимость законченных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».
Фактическое использование нового приспособления начато с 6 апреля.
Затраты по созданию приспособления составили:
— февраль – 5 000 рублей;
— март – 5 000 рублей.
— январь – 30 000 рублей;
— февраль – 40 000 рублей;
— январь – 7 800 рублей;
— март – 10 400 рублей.
Всего: 28 600 рублей
5) расходы на освещение, отопление, водоснабжение и канализацию составили:
— январь – 47 200 рублей, в том числе НДС – 7 200 рублей;
— март – 41 300 рублей, в том числе НДС – 6 300 рублей.
Расходы по проведению испытаний нового оборудования осуществлены в пределах указанных материальных затрат и затрат по оплате труда и начислений на нее.
В бухгалтерском учете ООО «Стройконструкция» будут сделаны следующие проводки:
1. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
Кредит 10 «Материалы» – 2 000 рублей;
2. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
3. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
4. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
5. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
6. Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»
7. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
1. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
Кредит 10 «Материалы» – 5 000 рублей;
2. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
3. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
4. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
5. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
6. 6. Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»
7. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
1. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
2. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
3. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
4. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
5. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
6. Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»
7. Дебет 08-8 «Затраты на НИОКР»
По состоянию на 5 апреля (дата подписания акта) сальдо по счету 08-8 составило 355 600 рублей.
После оформления акта приемки в учете делается внутренняя проводка по счету 08:
Дебет 08-9 «Стоимость законченных НИОКР»
Если выполненные работы учитываются в дальнейшем как НИОКР при соблюдении всех условий, которые указаны в пункте 7 ПБУ 17/02, то они остаются на счете 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», и далее списываются на расходы по обычным видам деятельности.
В случае невыполнения хотя бы одного из условий, предусмотренных пунктом 7 ПБУ 17/02, в частности невозможности демонстрации использования результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, указанные расходы будут признаваться внереализационными.
Учитывать на счете 04 «Нематериальные активы» нужно только те разработки, по которым получены патент или свидетельство.
При списании затрат по НИОКР в учете делаются записи:
Такая запись будет производиться только в том случае, если результаты НИОКР используются непосредственно в производственном процессе организации, а также на малых предприятиях, где другие счета учета производственных затрат не применяются.
Если результаты работ используются во вспомогательных производствах или для общепроизводственных целей, то бухгалтерская проводка будет следующая:
Аналитический учет расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам ведется обособленно по видам работ, договорам и заказам.
Единицей бухгалтерского учета расходов по НИР, ОКР и технологическим работам является инвентарный объект.
Инвентарным объектом для целей ПБУ 17/02 считается совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.
Так как единица бухгалтерского учета является более низким уровнем детализации учета, можно сделать вывод, что в рамках одного договора или заказа может быть получено (изготовлено, создано) несколько инвентарных объектов.
Не вся перенесенная на счет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» сумма по НИОКР сразу списывается в состав затрат.
Во-первых, в соответствии с пунктом 10 ПБУ 17/02, расходы по НИОКР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации.
Во-вторых, списание расходов по каждой НИОКР производится линейным способом или способом списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).
При этом срок списания расходов по таким работам определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет.
Срок полезного использования результатов НИОКР не может превышать срока деятельности организации и должен быть закреплен в учетной политике организации.
Списание расходов по НИР, ОКР и технологическим работам линейным способом осуществляется равномерно в течение принятого срока.
Воспользуемся данными примера 1.
Допустим, что списание расходов по ОКР, осуществляется в ООО «Стройконструкция» линейным способом.
В нашем примере новое приспособление планируется использовать в течение четырех лет.
Тогда сумма затрат, подлежащая ежемесячному списанию будет равна:
355 600 рублей : 4 года : 12 месяцев = 7 408 рублей.
Списание затрат по ОКР в ООО «Стройконструкция» начнется с мая, так как эксплуатация приспособления началась с 6 апреля.
При способе списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг) определение суммы расходов по НИОКР, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной НИР, ОКР, технологической работе и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы.
Изменим условия примера 2.
Допустим, что выбран способ списания расходов по ОКР пропорционально объему продукции.
Предположим, что ООО «Стройконструкция» планирует выпустить с применением нового приспособления 20 000 условных единиц продукции.
Тогда норма списания затрат по ОКР составит 17,78 рубля за одну условную единицу (355 600 рублей : 20 000 условных единиц = 17,78 рубля).
Если в мае будет выпущено 400 условных единиц продукции, то на себестоимость продукции может быть списано 7 112 рублей.
В течение отчетного года списание расходов по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.
Изменение принятого способа списания расходов по конкретным НИОКР в течение срока применения результатов конкретной работы не производится.
В бухгалтерском учете списание расходов по НИОКР отражается следующей проводкой:
Кредит 08-9 «Стоимость законченных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».
Если организация прекращает использование своей разработки, остаток несписанных затрат нужно отнести на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
При этом составляется запись:
Дебет 91-2 «Прочие расходы»;
В случае прекращения использования результатов конкретной НИР, ОКР или технологической работы в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, а также, если становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов вышеуказанной работы, сумма расходов по такой НИР, ОКР или технологической работе, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на внереализационные расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы.
Данное положение относится только к бухгалтерскому учету.
Организация может принять решение о полной уступке прав на результаты НИОКР или об их передаче в пользование другой организации.
В бухгалтерском учете такие хозяйственные операции отражаются в общеустановленном порядке, который применяется при продаже или передаче в пользование других видов внеоборотных активов.
В случае полной уступки прав на результаты НИОКР в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» списывается сумма расходов на НИОКР (за минусом величины расходов, списанных в установленном порядке на расходы по обычным видам деятельности) с кредита счета 08-8, а по кредиту счета 91 отражается сумма выручки в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если же организация заключает договор о предоставлении результатов НИОКР в пользование на возмездной основе, то причитающуюся ей по условиям договора плату она должна признать доходом от обычных видов деятельности и производить списание расходов по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности в установленном порядке.
На практике часто возникает вопрос по применению статьи 772 ГК РФ.
В этой статье установлено, что исполнитель НИОКР вправе использовать для собственных нужд полученные им результаты работ, выполненных для других организаций по договору, если иное не предусмотрено этим договором.
Довольно часто в такой ситуации организация-исполнитель ошибочно считает, что если она имеет право использовать полученные результаты НИОКР, то у нее на балансе должны учитываться соответствующие внеоборотные активы, которые она имеет право амортизировать.
Но это не правильно.
Во-первых, все фактические затраты, связанные с получением данного результата работ, уже были признаны организацией-исполнителем расходами по обычным видам деятельности, приняты и переданы организации-заказчику.
Поэтому признать дважды одни и те же затраты расходами по обычным видам деятельности неправомерно.
Во-вторых, право только на использование результатов работ не влечет за собой возникновения права собственности на данные результаты.
Значит, в бухгалтерском учете организации-исполнителя ничего отражаться не должно.
Что касается организации-заказчика, то она при отражении в бухгалтерском учете такой хозяйственной операции должна применять правила, установленные ПБУ 17/02.
Как мы уже отметили выше для целей бухгалтерского учета в соответствии с пунктом 7 ПБУ 17/02 расходы по НИР, ОКР и технологическим работам, которые не дали положительного результата признаются внереализационными расходами отчетного периода. В налоговом учете организации в соответствии с пунктом 2 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) расходы по указанным НИОКР признаются равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70% фактически осуществленных расходов на выполнение НИОКР.
В соответствии с пунктом 2 статьи 262 НК РФ, расходы налогоплательщика на НИР и (или) ОКР, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежат включению в состав прочих расходов.
Заметим, что в связи с тем, что период признания таких расходов и их объем не совпадают для целей бухгалтерского и налогового учета, то у организации, осуществившей НИОКР, не давших положительного результата, возникнет разрыв между данными бухгалтерского и налогового учета.
В этом случае организация обязана будет применить Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02».
Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» в статью 262 НК РФ внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2006 года. Указанные изменения, во-первых, сокращают срок списания расходов на НИОКР до двух лет, и во-вторых, расходы на НИОКР, не давшие положительного результата списываются в расходы, учитываемые при налогообложении в полном объеме.
Пункт 16 ПБУ 17/02 содержит перечень информации, которая должна отражаться в бухгалтерской отчетности:
— о сумме расходов, отнесенных в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности и на внереализационные расходы по видам работ;
— о сумме расходов по НИР, ОКР и технологическим работам, не списанным на расходы по обычным видам деятельности и (или) на внереализационные расходы;
— о сумме расходов по незаконченным НИР, ОКР и технологическим работам.
Так как, типовыми формами бухгалтерской отчетности подобная детализация данных не предусмотрена, соответствующие формы должны быть разработаны и включены в состав пояснительной записки к бухгалтерской отчетности.
Напомним, что ПБУ 17/02 не применяется организациями, выполняющими НИОКР по договорам в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика). Такие расходы рассматриваются как расходы на осуществление этими организациями деятельности, направленной на получение доходов.
Более подробно с вопросами, касающимися учета в научных организациях и особенностей учета НИОКР, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Наука, проектирование с точки зрения научных организаций и потребителей».