какой счет используют для операций связанных с добавочным капиталом
Счет 83. Добавочный капитал
В подавляющем большинстве случаев, экономическую стабильность организации определяет величина добавочных финансовых активов. Для оценки этого показателя в бухгалтерском учете используется счет 83 «Добавочный капитал».
Счет 83: основная информация
Добавочный капитал создается «свободными» средствами организации:
Расходование средств учитывается на счете 83 в следующих случаях:
Переоценка основных средств учитывается по каждому активу отдельно.
Пример
Акционеры фирмы «Лето» на очередном собрании в августе 2018 г. решили изменить сумму уставного капитала, выпустив 50 дополнительных ценных бумаг (акций), реальной стоимостью 500 руб. за 1 единицу, продажа которых осуществляется по цене в 1000 руб.
В августе зафиксировано увеличение капитала УК=50*500=25000 руб.
В сентябре 2018 г. компанией будут осуществлены следующие операции:
При этом компания откроет дополнительный субсчет 83-01 для эмиссионного дохода.
В 1992 и 1997 годах проводилась Государственная переоценка. Следовательно, все организации, зарегистрированные после указанного периода, не имеют добавочного капитала. Это не касается АО, формирующих добавочный фонд за счет продажи акций или вложения денежных средств в иностранной валюте (разница курса).
Специфика использования счета 83
Счет 83 — пассивный. По кредиту счета фиксируются операции с денежными средствами, направленными на формирование добавочного капитала, а по дебету регистрируется расходование этих средств. Для отражения конкретного источника прироста или распределения, для счета 83 предусмотрено открытие субсчетов — их количество и сферы применения определяются учетной политикой предприятия.
Счет 83 отражает финансовую устойчивость компании при возникновении нештатных ситуаций: формирования отрицательного сальдо при пересмотре цен на акции, необходимости выплат акционерам и т.д. Работа со счетом позволяет идентифицировать объем основных ресурсов предприятия и определить наиболее благоприятное направление их реализации.
Взаимодействие с другими счетами. Типовые проводки
Счет 83 корреспондирует со следующими счетами:
Счет 83 «Добавочный капитал»
СЧЕТ 83 «ДОБАВОЧНЫЙ КАПИТАЛ»
Счет 83 «Добавочный капитал» предназначен для обобщения информации о формировании, движении и использовании добавочного капитала организации. Он показывает общую стоимость, не разделенную между конкретными участниками.
В финансовом аспекте возможны три варианта поведения по отношению к собственному оборотному капиталу. Предприятия могут формировать собственные оборотные средства в добавочный капитал, фонды накопления, фонд собственных оборотных средств. Большинство организаций в добавочный капитал. Оптимально в фонд собственных оборотных средств, т.к. он увеличивается только за счет отчислений от прибыли текущего и прошлого года. Размер отчислений по правилу потребности и возможности.
По кредиту счета 83 «Добавочный капитал» отражаются источники его образования:
По дебету счета 83 «Добавочный капитал» отражается использование средств добавочного капитала по следующим направлениям:
К этому счету открываются следующие субсчета:
83-1 «Эмиссионный доход»;
83-2 «Прирост стоимости за счет переоценки внеоборотных активов»;
83-3 «Капитал, инвестированный в социальную сферу» и др.
На первом субсчете полученный организацией эмиссионный доход отражается по дебету счетов имущества (счета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др. и кредиту счета 83 «Добавочный капитал»). Сумма разницы между продажной и номинальной ценой акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества и при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей их номинальную стоимость, отражается двумя бухгалтерскими записями. Вначале по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал», а затем по дебету счетов учета имущества (счета 50, 51, 52 и др.) и кредиту счета 75.
По второму при переоценке основных средств их стоимость может увеличиваться или уменьшаться. Увеличение стоимости основных средств при переоценке отражаются по дебету счета 01 «Основные средства», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др. и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Уменьшение стоимости основных средств при переоценке отражается обратной корреспонденцией по дебету счета 83 и кредиту счетов по учету имущества (01, 08 и др.).
На третьем субсчете отражается использование средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств по дебету счета 86 «Целевое финансирование» и по кредиту счета 83 «Добавочный капитал». По этому субсчету могут быть отражены операции, связанные с использованием прибыли, направленной в социальную сферу.
Аналитический учет по счету 83 «Добавочный капитал» должен обеспечить получение информации по направлениям использования средств.
Добавочный капитал: формирование, использование и порядок бухгалтерского учета
Автор: Орлова О. Е., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Добавочный капитал в структуре собственного капитала организаций занимает промежуточное положение между уставным капиталом и прибылью. Добавочный капитал – весьма специфичный фонд, к формированию и расходованию которого нужно подходить аккуратно, принимая во внимание совокупность факторов (история происхождения и целевой характер средств, влияние операций на величину чистых активов). В данной консультации рассмотрен порядок формирования, использования добавочного капитала, а также оценены последствия операций с ним с точки зрения долгосрочных интересов организации.
В соответствии с п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н, добавочный капитал входит в состав собственного капитала организации. Чтобы установить все возможные источники и направления использования добавочного капитала, недостаточно Инструкции по применению Плана счетов и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. На помощь приходят ведомственные разъяснения, в частности письма Минфина, анализ которых позволяет сделать вывод о том, что в состав добавочного капитала включаются суммы, которые не могут быть направлены в уставный капитал, но имеют схожий источник происхождения. Кроме того, в статье при обосновании позиции по спорным моментам учета использованы Методические рекомендации по применению Плана счетов в агропромышленном комплексе, поскольку в них расширенно толкуются нормы Инструкции по применению Плана счетов и есть ответ на злободневный вопрос о возможности направления добавочного капитала на покрытие убытков.
Источники формирования добавочного капитала
В качестве добавочного капитала учитываются суммы дооценки внеоборотных активов, проводимой в установленном порядке, суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), и аналогичные суммы (п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ). Ниже в табличном виде обобщены известные источники пополнения добавочного капитала и указана нормативная база, обосновывающая правомерность таких операций.
Таблица 1
Источник формирования добавочного капитала
Основание
Прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам их переоценки
Пункт 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. 21 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»
Сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход АО)
Пункт 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ
Превышение стоимости вклада участника общества в уставный капитал общества над номинальной стоимостью оплаченной участником доли
Письма Минфина России от 09.08.2004 № 07-05-12/18, от 15.09.2009 № 03-03-06/1/582
Передача акционерами (участниками) средств в добавочный капитал в целях увеличения чистых активов; вклады участников в имущество общества
Подпункты 3.4 и 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ, письма Минфина России от 27.11.2014 № 07-01-06/60407, от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45463
Имущество, полученное унитарным предприятием от собственника в хозяйственное ведение сверх размера уставного фонда
Письма Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355*, от 27.01.2012 № 07-02-18/01**
Суммы НДС по основным средствам, принятым в качестве взноса в уставный капитал, подлежащие налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном НК РФ
Письмо Минфина России от 19.12.2006 № 07-05-06/302***
Использование средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств
Инструкция по применению Плана счетов (описание счета 86 «Целевое финансирование»), письма Минфина России от 04.02.2005 № 03-06-01-04/83, от 11.11.1999 № 04-02-05/1
Положительная курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации, в случае, когда вклады вносятся иностранной валютой
Пункт 14 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»
Положительная курсовая разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, в рубли
Пункт 19 ПБУ 3/2006
* «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2015 год» (раздел «Раскрытие федеральным государственным унитарным предприятием информации об имуществе, полученном в хозяйственное ведение сверх размера уставного фонда»).
** «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год» (раздел «Раскрытие государственными унитарными предприятиями данных об имуществе, полученном в хозяйственное ведение»).
*** «Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год» (раздел «Отражение аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности сумм НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал другой организации»).
Использование добавочного капитала
Согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы, отнесенные в кредит счета 83 «Добавочный капитал», как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место лишь в случаях:
погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам переоценки;
направления средств на увеличение уставного капитала;
распределения сумм между учредителями организации.
В Письме Минфина России от 08.07.2015 № 07-01-06/39234 отмечается, что случаи, в которых могут иметь место дебетовые записи по счету 83, перечислены в Инструкции по применению Плана счетов. Тем не менее, предлагаем читателям расширенный список направлений использования добавочного капитала, в который включено и погашение убытков.
Таблица 2
Использование добавочного капитала
Основание
Погашение сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам переоценки, по которым ранее была переоценка с формированием сумм добавочного капитала
Инструкция по применению Плана счетов (описание счета 83 «Добавочный капитал»),
п. 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007
Направление средств на увеличение уставного капитала
Инструкция по применению Плана счетов
Распределение сумм между учредителями организации
Инструкция по применению Плана счетов
Отрицательная курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе вкладам в уставный (складочный) капитал организации, выраженным в иностранной валюте
Пункт 14 ПБУ 3/2006
Отрицательная разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, в рубли
Пункт 19 ПБУ 3/2006
Использование средств добавочного капитала на покрытие убытка (при недостаточности других источников).
Примечание: не разрешается направлять на покрытие убытков прошлых лет добавочный капитал в части сумм дооценки, полученной в результате переоценки основных средств
Методические рекомендации по применению Плана счетов в агропромышленном комплексе.
Письмо Минфина России от 21.07.2000 № 04-02-05/2
Выбытие имущества, полученного от собственника унитарным предприятием сверх размера уставного фонда
Письмо Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355
Направление дооценки объекта имущества на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации при выбытии этого объекта
Пункт 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007
Поскольку мы вышли за пределы допустимых направлений использования добавочного капитала, установленных Инструкцией по применению Плана счетов, дадим пояснения к таблице 2.
В составе добавочного капитала находятся средства, имеющие разное происхождение. Например, эмиссионный доход формируется за счет реального притока имущества. В отличие от него, та часть добавочного капитала, которая отражает прирост стоимости имущества при переоценке, образуется путем бухгалтерской записи, никак не увеличивающей приток денежных средств. В дальнейшем положительное сальдо переоценки подлежит либо направлению на покрытие уценки в случае, если рыночная стоимость имущества упадет, либо зачислению в нераспределенную прибыль в случае выбытия объекта внеоборотных активов. Поэтому вполне корректно направлять в уставный капитал эмиссионный доход и другие средства, связанные с поступлениями от собственников. Если же организация зачислит в уставный капитал положительную переоценку, то потенциально может ухудшить свое финансовое положение, так как последующую возможную уценку придется проводить за счет нераспределенной прибыли. Более того, может оказаться так, что нераспределенной прибыли организации будет недостаточно, а отказаться от переоценок уже нельзя.
Что касается использования добавочного капитала на покрытие убытка, нормативными актами такая проводка не предусмотрена. Тем не менее, в составе добавочного капитала могут числиться средства (например, эмиссионный доход, вклады, переданные учредителями), использование которых на покрытие убытка при отсутствии иных источников является наиболее рациональным способом решения проблемы. Поскольку данные средства разрешено распределять между участниками, что ведет к снижению чистых активов, их направление на погашение убытков более соответствует интересам организации.
Отражение добавочного капитала в бухгалтерском учете
Для обобщения информации о добавочном капитале Планом счетов предусмотрен пассивный счет 83. Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств.
В Методических рекомендациях по применению Плана счетов в агропромышленном комплексе предлагаются следующие субсчеты к счету 83:
83-1 «Эмиссионный доход»;
83-2 «Прирост стоимости за счет переоценки внеоборотных активов»;
83-3 «Капитал, инвестированный в социальную сферу»; и др.
На субсчете 83-1 «Эмиссионный доход» отражается полученный организацией эмиссионный доход. Разница между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала АО (при учреждении общества и при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей их номинальную стоимость, отражается двумя бухгалтерскими записями: вначале по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 83, а затем по дебету счетов учета имущества и кредиту счета 75.
По субсчету 83-2 «Прирост стоимости за счет переоценки внеоборотных активов» учитывается увеличение или уменьшение стоимости основных средств при их переоценке. Увеличение стоимости основных средств при переоценке отражается по дебету счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 83. Уменьшение стоимости основных средств при переоценке соответственно отражается обратной корреспонденцией по дебету счета 83 и кредиту счетов по учету имущества.
На субсчете 83-3 «Капитал, инвестированный в социальную сферу» отражается использование средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств путем бухгалтерской записи по дебету счета 86 «Целевое финансирование» и по кредиту счета 83.
Проиллюстрируем движение добавочного капитала на примере переоценки основных средств.
Порядок формирования и использования добавочного капитала при переоценке основных средств
Порядок формирования и использования добавочного капитала при переоценке основных средств установлен п. 15 ПБУ 6/01. Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал, за исключением следующего случая. Если сумма дооценки равна сумме уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, то дооценка зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.
Изменение первоначальной стоимости при переоценке соответствующих объектов отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 83. Одновременно подлежит пропорциональному изменению амортизация путем бухгалтерской проводки по дебету счета 83 и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».
Пример 1.
Организация проводит переоценку объекта основных средств, результат которой отражается в учете по состоянию на 01.01.2016. Ранее объект подвергался переоценке путем его уценки с отнесением на финансовый результат: по счету 01 – 14 854,04 руб., по счету 02 – 2 970,81 руб. Без учета текущей переоценки восстановительная стоимость объекта составляет 120 175,16 руб., амортизация – 24 029,19 руб. Согласно ведомости переоценки на 01.01.2016 сумма дооценки по счету 01 составляет 30 043,79 руб., по счету 02 – 6 007,3 руб.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
31.12.2015
Отражена сумма дооценки объекта основных средств в пределах ранее произведенной уценки
Отражена корректировка в пределах ранее произведенной уценки
Отражена сумма дооценки объекта основных средств сверх ранее произведенной уценки
(30 043,79 – 14 854,04) руб.
Отражена корректировка амортизации сверх ранее произведенной уценки
(6 007,3 – 2 970,81) руб.
Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала, если таковой сформирован за счет дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки в предыдущие отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.
Изменение стоимости объекта при уценке в пределах предыдущей дооценки отражается по дебету счета 83 в корреспонденции со счетом 01. Одновременно подлежит уменьшению амортизация в пределах предыдущей дооценки путем бухгалтерской проводки по дебету счета 02 и кредиту счета 83.
Пример 2.
Предприятие провело уценку объекта основных средств, результат которой отражается в учете по состоянию на 01.01.2017. Ранее объект подвергался переоценкам, сальдо на добавочном капитале составляет 12 153,26 руб., в том числе по счету 01 – 15 189,75 руб., по счету 02 – 3 036,49 руб. Без учета текущей переоценки восстановительная стоимость объекта составляет 150 218,95 руб., амортизация – 52 569,33 руб. Согласно ведомости переоценки на 01.01.2017 сумма уценки по счету 01 составляет 9 013,14 руб., по счету 02 – 3 154,16 руб.
В бухгалтерском учете предприятия сделаны следующие проводки:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
31.12.2016
Отражена сумма уценки объекта основных средств в пределах ранее произведенной дооценки
Отнесена на добавочный капитал уценка амортизации в пределах ранее произведенной дооценки
При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации.
Пример 3.
Предприятие продало объект основных средств за 82 600 руб., в том числе НДС – 12 600 руб. Текущая (восстановительная) стоимость объекта – 141 205,81 руб., амортизация – 67 065,9 руб. На добавочном капитале числится результат переоценки объекта в сумме 6 294,28 руб. Передача объекта покупателю состоялась 12.10.2017, денежные средства получены 16.10.2017.
В бухгалтерском учете предприятие сделает следующие проводки:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
12.10.2017
Списана амортизация объекта основных средств
Списана остаточная стоимость объекта основных средств
(141 205,81 – 67 065,9) руб.
Признана выручка от продажи основного средства
Ведение учета добавочного капитала на счете 83 (проводки)
Что такое добавочный капитал и для чего он нужен организации?
Добавочный капитал можно определить как сформировавшуюся внутри компании сумму собственных средств, возникновение которой не сопряжено с появлением каких-либо обязательств перед контрагентами. По общему правилу чем больше у фирмы собственных средств, тем выше величина ее чистых активов, а значит, тем устойчивее ее финансовое положение.
Следовательно, чем больше добавочный капитал, тем устойчивее компания в финансовом плане. Поэтому добавочный капитал выступает своего рода страховкой от некоторых кризисных ситуаций, «подушкой безопасности».
ВАЖНО! Добавочный капитал компании не может быть сформирован по произвольному желанию руководящего звена. Существуют строго определенные ситуации, которые влекут за собой формирование и рост добавочного капитала. Такие ситуации установлены в Положении по ведению бухучета, утвержденном приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.
Добавочный капитал в организации может быть сформирован 3 способами (п. 68 Положения № 34н):
Кроме указанных способов, фирма может увеличить добавочный капитал за счет части прибыли (оставшейся после выплаты дивидендов), а также когда в ее адрес перечисляются целевые средства (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).
Законодатель устанавливает не только возможные случаи формирования, но и случаи, когда компания имеет право израсходовать свой добавочный капитал частично или полностью. К последним относятся:
Кроме того, существуют некоторые способы использования добавочного капитала, в отношении правомерности которых на практике часто возникают споры.
Подробнее о способах формирования добавочного капитала рассказали эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно и избежать споров с налоговиками, получите пробный доступ к системе и переходите в Путеводитель по информационному банку. Это бесплатно.
Таким образом, добавочный капитал в компании играет роль важной финансовой страховки, несмотря на то что его использование ограничено. Поэтому бухгалтерской службе каждой организации следует знать, как вести учет добавочного капитала, а также какими проводками следует оформлять операции по его изменению.
На каком счете учитывается добавочный капитал и как он отражается в отчетности
Поскольку добавочный капитал — это собственные средства фирмы, а они по общим правилам учета относятся к пассивам организации, следовательно, ведение учета добавочного капитала должно осуществляться в разрезе пассивного счета.
Таким счетом является счет 83. Кредитовые операции по счету 83 означают, что добавочный капитал растет. Если запись сделана по дебету, то, напротив, это значит, что операция уменьшает добавочный капитал.
При составлении бухгалтерской отчетности компании на какую-либо определенную дату значение добавочного капитала также подлежит отражению в составе собственных средств фирмы. Для этого в балансе существует строка 1350 «Добавочный капитал без переоценки». В ней следует указать величину добавочного капитала, исключив из нее сумму выявленной положительной переоценки (дооценки) ОС.
Как это сделать на практике? Необходимо из общего сальдо по кредиту счета 83 вычесть величину, приходящуюся на выявленную ранее совокупную дооценку внеоборотных активов фирмы.
ВНИМАНИЕ! В соответствии с п. 68 Положения № 34н каждая сумма, формирующая добавочный капитал, должна отражаться в учете отдельно. Следовательно, компании при осуществлении учета добавочного капитала ведут аналитику отдельных сумм, формирующих добавочный капитал, на раздельных субсчетах в разрезе счета 83. Поэтому общую сумму дооценки объектов ОС компания способна выявить, посмотрев на кредитовое сальдо по соответствующему субсчету счета 83.
Сумма переоценки ОС, в свою очередь, фиксируется в другой строке баланса, а именно в строке 1340.
Как отразить добавочный капитал в балансе, узнайте в КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
О том, какие аспекты важно знать бухгалтеру при ведении учета иных частей собственного капитала компании, см. в статье «Порядок учета собственного капитала организации (нюансы)».
На практике, как было указано выше, существуют несколько возможных ситуаций, при которых добавочный капитал фирмы может быть сформирован или использован. При этом некоторые ситуации являются «зеркальными», т. е. при одних обстоятельствах увеличивают добавочный капитал, а при других — уменьшают.
Рассмотрим такие ситуации.
Формирование и использование добавочного капитала (проводки) в результате проведения переоценки объектов ОС
На величину добавочного капитала непосредственно влияет результат переоценки объектов ОС.
В частности, добавочный капитал на предприятии формируется, если выявляется дооценка внеоборотных активов. Поскольку они учитываются на активном счете 01, то проводка увеличения добавочного капитала за счет выявленной суммы дооценки объекта ОС будет выглядеть следующим образом:
Обращаем внимание! Если проведена дооценка объекта ОС, то возрастает первоначальная стоимость, подлежащая впоследствии амортизации. Поэтому одновременно с отражением в учете возрастания добавочного капитала в данном случае следует отразить увеличение начисленной амортизации.
Поскольку амортизация будет впоследствии списываться за счет сумм дооценки, т. е. за счет части добавочного капитала, отражение в учете увеличения амортизации в результате проведения дооценки ОС будет выглядеть так:
Впоследствии, если компания выявила уценку по тем объектам ОС, по которым ранее сумма дооценки была включена в добавочный капитал, то величину добавочного капитала необходимо уменьшить. Это и есть один из способов использования фирмой добавочного капитала. В учете он оформляется проводкой:
Как и в случае с дооценкой, выявление уценки внеоборотных активов непосредственно влияет на величину начисляемой амортизации. Поэтому, если в результате переоценки стоимость объекта ОС снизилась, то на добавочный капитал следует также отнести величину дополнительно начисленной по объекту амортизации. Сделать это нужно проводкой:
При этом величина выявленной уценки не должна превышать совокупную дооценку за предыдущие периоды. В противном случае величина снижения стоимости объекта ОС (в части превышения уценкой дооценки) будет относиться на финансовые результаты в качестве прочих расходов:
Дт 91-2 (субсчет «Прочие расходы») Кт 01.
Излишне начисленная амортизация в данном случае будет составлять прочие доходы фирмы:
Дт 02 Кт 91-1 (субсчет «Прочие доходы»).
Изложенные выше правила касаются случая, когда компания первоначально выявила увеличение стоимости своих ОС, т. е. дооценила их.
Однако на практике возможна и обратная ситуация: при первой же переоценке компания выявила снижение первоначальной стоимости объекта ОС (уценила его). В этом случае в силу п. 15 ПБУ 6/01 «Учет ОС», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н, сумма уценки должна быть отнесена на финансовые результаты в качестве расходов:
Тогда выявленная при последующей переоценке сумма возрастания стоимости объекта ОС не будет формировать добавочный капитал, а должна быть списана на финансовый результат в качестве прочих доходов:
Если сумма последующей дооценки превысит ранее произведенную уценку объекта ОС (т. е. произойдет полный взаимозачет первичной уценки и последующих дооценок), то далее вновь действуют общие правила: сумма дооценки увеличивает добавочный капитал.
Постоянные разницы при переоценке объектов ОС
С переоценкой внеоборотных активов, формирующей добавочный капитал компании, связан еще один важный нюанс: сумма дооценки не признается налогооблагаемым доходом компании (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Следовательно, увеличение первоначальной стоимости дооцененных объектов ОС не повлияет на величину начисленной амортизации по таким объектам в налоговом учете. А это значит, что амортизация по дооцененным объектам ОС по правилам бухгалтерского учета будет начисляться в большем размере, чем по правилам налогового учета.
Поэтому в учете будут образовываться постоянные разницы, которые, в свою очередь, формируют у фирмы постоянное налоговое обязательство (пп. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденного приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н). Соответственно, в бухучете необходимо также отразить начисление постоянного налогового обязательства (ПНО) на величину разницы между амортизацией, принимаемой в бухгалтерском и налоговом учете проводкой:
Дт 99 (субсчет «ПНО») Кт 68.
Подробнее об отложенных налоговых обязательствах, налогооблагаемых и вычитаемых временных разницах см. в статье «Что такое отложенный налог на прибыль и как его учитывать?».
В обратном случае, если объект ОС был уценен, амортизация в бухучете станет ниже налоговой, что также приведет к формированию постоянной разницы. В связи с этим у компании образуется постоянный налоговый актив, который должен быть отражен проводкой:
Дт 68 Кт 99 (субсчет «ПНА»).
Формирование и использование добавочного капитала в результате образования курсовых разниц по взносам учредителей
Добавочный капитал на предприятии может также быть сформирован в результате образования курсовой разницы при внесении собственником в уставный капитал фирмы взносов, которые выражены в иностранной валюте. Ключевой здесь является дата фактического зачисления взноса на валютный счет фирмы. На эту дату и возникает курсовая разница, увеличивающая добавочный капитал (п. 14 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств в валюте», утверждено приказом Минфина РФ от 27.11.2006 № 154н). Отражение такой разницы в учете поясним на примере.
Пример:
Учредитель решил внести в уставный капитал 100 евро в марте. Следовательно, в марте в учете будет сформирована задолженность учредителя по взносу в уставный капитал исходя из курса рубля на эту дату (на март) проводкой:
Однако фактически 100 евро перечислены были только в октябре:
Курс евро к рублю в октябре уже другой, он стал выше. Значит, у фирмы образовался дополнительный рублевый доход — положительная курсовая разница, которая в силу ПБУ 3/2006 должна быть списана на увеличение добавочного капитала проводкой:
В обратной ситуации, когда курс валюты упал на дату фактического внесения собственником средств, ситуация прямо противоположная: возникает отрицательная курсовая разница, которая может быть покрыта за счет уменьшения добавочного капитала организации. В учете такой факт хозяйственной жизни оформляется следующими последовательными проводками:
Прочие случаи формирования добавочного капитала компании
Следующий способ сформировать (увеличить) добавочный капитал — продать акции (для АО) либо долю собственности (для ООО) в компании по цене выше номинальной.
В этом случае на увеличение уставного капитала пойдет только номинальная стоимость доли участия в компании. Сумма превышения продажной цены над номинальной будет списываться в добавочный капитал. Поэтому если организация получила такой дополнительный доход от продажи доли, она должна будет в учете отразить как увеличение уставного капитала, так и рост добавочного:
Дт 75 Кт 80 (в сумме номинальной стоимости доли);
Дт 75 Кт 83 (в части превышения).
При этом фактическое поступление средств в счет оплаты купленной доли от нового собственника будет регистрироваться проводкой:
План счетов предусматривает, что счет 83 может корреспондировать со счетом 84. Поэтому принятие руководством компании решения об увеличении добавочного капитала за счет имеющейся нераспределенной прибыли будет оформляться проводкой:
Кроме того, действующее законодательство позволяет организации увеличить добавочный капитал за счет средств, которые собственники внесли в бизнес с целью увеличения чистых активов (это следует из подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). В этом случае после поступления денежных средств от учредителей (которое оформляется проводкой Дт 51 Кт 75) увеличение добавочного капитала необходимо отразить проводкой:
Отражение иных случаев использования добавочного капитала на счете 83
Выше были перечислены ситуации, связанные с изменением добавочного капитала компании, в том числе в результате переоценки объектов ОС.
Применительно к внеоборотным активам важен также еще один момент. В силу п. 15 ПБУ 6/01, если объект ОС выбывает, то сумма оставшейся дооценки по нему должна быть отнесена к нераспределенной прибыли. Следовательно, если по каким-либо причинам (продажа, ликвидация, передача в счет вклада в уставный капитал и др.) ОС в компании выбывает, в учете необходимо отразить операцию по уменьшению добавочного капитала на сумму дооценки по такому ОС:
Обращаем внимание! Списать на прибыль добавочный капитал можно, только если объект ОС выбыл. Поэтому если внеоборотный актив полностью самортизировался, но не выбыл, списывать добавочный капитал не следует. Ведь компания всегда может провести модернизацию или реконструкцию такого объекта ОС, которая увеличит его стоимость, а значит, такую новую стоимость придется снова переоценивать.
Добавочный капитал можно использовать с целью увеличения уставного капитала. Это следует из закона «Об АО» от 26.12.1995 № 208-ФЗ и закона «Об ООО» от 08.02.1998 № 14-ФЗ, которые позволяют увеличить уставный капитал фирмы за счет ее собственных средств. В учете соответствующая операция отражается бухгалтерской проводкой:
Кроме изложенных способов расходования добавочного капитала его можно частично или полностью распределить между акционерами (собственниками). Такая операция в учете отражается следующей бухгалтерской проводкой:
Обращаем внимание! Указанная выше проводка отражает формирование задолженности организации перед собственниками в учете.
Фактическая выплата учредителям средств за счет добавочного капитала будет впоследствии фиксироваться последовательными проводками:
Дт 75 Кт 51 (в части основных сумм, выплачиваемых собственникам),
Дт 75 Кт 68 (удержание НДФЛ).
На практике возникает спорный вопрос: можно ли использовать добавочный капитал для покрытия убытков прошлых лет? В настоящий момент законодательство этого не запрещает. Контролирующие органы считают, что убытки нельзя компенсировать только за счет сумм дооценки ОС, но вместе с тем отмечают, что за это санкции Налоговым кодексом не предусмотрены (письмо Минфина РФ от 21.07.2000 № 04-02-05/2). Поэтому можно предположить, что компании пока не лишены права использовать свой добавочный капитал на покрытие убытков. Для этого в учете необходимо отразить проводку:
Итоги
Таким образом, корректное ведение учета добавочного капитала позволяет компании сгладить такие потенциально негативные ситуации, как выявление уценки внеоборотных активов, нехватка средств на выплату дивидендов участникам и др. Кроме того, существуют и иные направления возможного использования добавочного капитала компании.
По правилам бухгалтерского учета формирование и увеличение добавочного капитала отражается по кредиту счета 83, а его уменьшение — по дебету. Бухгалтерской службе компании важно помнить, что корректный учет возможен только в случае ведения детальной аналитики по каждой составной части добавочного капитала (куда входят суммы, идентичные по своей экономической природе) на соответствующем субсчете счета 83.