инвестиционный актив в налоговом учете

Инвестиционный актив в налоговом учете

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

ООО заключило долгосрочный договор займа с инвестиционным фондом, долг и проценты по этому договору в дальнейшем будут конвертированы в долю ООО. Организация занимается НИОКР (научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы), расходы учитываются по счёту 08 «Затраты на НИОКР» и счёту 26 (прямых расходов в этом году нет).
Может ли ООО распределить ежеквартально или ежемесячно проценты по договору займа на счёт 08 «Затраты на НИОКР» и на счёт 91.02 «Прочие расходы» в пропорции (НИОКР + расходы по счёту 26 к общей сумме расходов)? Можно ли включать в стоимость НИОКР сумму начисленных процентов в налоговом учёте? Возникает ли в этом случае разница между налоговым и бухгалтерским учётом в части учёта процентов?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемом случае выполнение НИОКР с последующим получением патента на завершенный результат работ свидетельствует о создании организацией нематериального актива (НМА). Такие работы признаются созданием инвестиционного актива. При этом порядок учета процентов по займу, полученному в том числе и на создание инвестиционного актива, в бухгалтерском и налоговом учёте различен.
В связи с этим в бухгалтерском учете проценты по займам должны быть учтены в стоимости инвестиционного актива пропорционально доле средств займов, израсходованных на сооружение инвестиционного актива, и в составе прочих расходов пропорционально доле осуществленных общехозяйственных расходов в общей сумме займов.
В налоговом учете проценты учитываются в составе внереализационных расходов в текущем отчетном (налоговом) периоде их начисления и не могут формировать первоначальную стоимость НМА.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

© ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 2021. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания «Гарант» и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.

Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС». Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.

Портал ГАРАНТ.РУ зарегистрирован в качестве сетевого издания Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзором), Эл № ФС77-58365 от 18 июня 2014 года.

ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 119234, г. Москва, ул. Ленинские горы, д. 1, стр. 77, info@garant.ru.

8-800-200-88-88
(бесплатный междугородный звонок)

Редакция: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3145), editor@garant.ru

Отдел рекламы: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3136), adv@garant.ru. Реклама на портале. Медиакит

Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter

Источник

Проценты по кредитам включаются в стоимость инвестиционных активов.

Нередко организациям, осуществляющим инвестиции в активы, не хватает собственных средств и тогда они привлекают заемные. Затраты в виде процентов за пользование такими займами или кредитами включаются в стоимость инвестиционного актива (ИА).

Каков порядок учета процентов по заемным средствам, полученным:

а) на приобретение, сооружение, изготовление инвестиционного актива;

б) на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование такого актива?

Заем (кредит) на приобретение инвестиционного актива.

Особенности формирования в бухгалтерском учете информации о расходах, связанных с выполнением долговых обязательств по привлеченным заемным средствам, установлены ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».

Проценты включаются в стоимость ИА при наличии следующих условий (п. 9 ПБУ 15/2008):

Сумма процентов, включаемых в стоимость ИА, уменьшается на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве финансовых вложений (п. 10 ПБУ 15/2008). Например, если эти средства размещены на депозите или направлены на приобретение ценных бумаг.

Некоторым организациям выделяются субсидии из федерального бюджета на возмещение процентов по инвестиционному кредиту. При этом проценты должны учитываться в стоимости ИА за вычетом полученной субсидии. Данный подход применяется и в случае, когда на момент признания расходов по уплате процентов субсидия еще не получена, но имеется высокая вероятность ее получения (см. Рекомендации по аудиту бухгалтерской отчетности за 2009 год, направленные Письмом Минфина России от 28.01.2010 № 07‑02‑18/01).

Обратите внимание:

Для целей ПБУ 15/2008 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов. К таким активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухучету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве ОС (включая земельные участки), НМА или иных внеоборотных активов (абз. 3 п. 7 ПБУ 15/2008).

Итак, при включении процентов, причитающихся заимодавцу (кредитору), в стоимость ИА необходимо учесть три момента.

Во-первых, начало включения процентов – не ранее чем начаты работы по его приобретению (сооружению).

В-третьих, проценты прекращают включаться в стоимость ИА:

Пример 1:

Организация приобретает оборудование, которое в соответствии с учетной политикой признается инвестиционным активом.

Стоимость оборудования равна 12 980 000 руб. (в том числе НДС 18% – 1 980 000 руб.), услуг по его монтажу – 590 000 руб. (в том числе НДС 18% – 90 000 руб.).

Оборудование поступило в мае 2017 года, в июне был завершен его монтаж и оно было введено в эксплуатацию.

Для этих целей был взят кредит в размере 10 950 000 руб. под 15% годовых сроком на три месяца (с 01.05.2017 по 31.07.2017). Проценты за кредит уплачиваются ежемесячно на последний день текущего месяца. Кредит был возвращен в срок.

Рабочим планом счетов установлены следующие субсчета:

В бухгалтерском учете организации будут сделаны проводки:

Получен краткосрочный кредит

Отражен «входной» НДС

Принят к вычету НДС

Перечислены средства поставщику

Оборудование передано к монтажу

Начислены проценты по кредиту за май

(10 950 000 руб. x 15% / 365 дн. x 31 дн.)

Уплачены проценты банку

Подписан акт выполненных работ по монтажу оборудования

Отражен «входной» НДС

Принят к вычету НДС

Перечислены средства организации, осуществлявшей монтаж оборудования

Начислены проценты по кредиту за июнь

(10 950 000 руб. x 15% / 365 дн. x 30 дн.)

Объект ОС принят к учету

(11 000 000 + 500 000 + 139 500 + 135 000) руб.

Уплачены проценты банку

Начислены проценты по кредиту

(10 950 000 руб. x 15% / 365 дн. x 31 дн.)

Уплачены проценты банку

Возвращен кредит банку

* Проценты, начисленные за май – июнь, в бухгалтерском учете включаются в первоначальную стоимость объекта ОС и будут учитываться в расходах через механизм амортизации. В налоговом учете проценты по кредиту ежемесячно признаются в составе внереализационных расходов вне зависимости от характера заимствований (инвестиционного или текущего) на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ). Таким образом, у организации возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства (п. 12, 15 ПБУ 18/02). ОНО будут погашаться по мере начисления амортизации (п. 18 ПБУ 18/02). Первоначальная стоимость ОС в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, на сумму процентов, соответственно, ежемесячная сумма амортизации в налоговом учете тоже будет меньше.

В пункте 14 ПБУ 15/2008 рассмотрен случай, когда наряду с целевыми займами (кредитами) на финансирование ИА частично потрачены средства, взятые на общие цели.

В этой норме приведен пример расчета доли процентов, подлежащих включению в стоимость ИА по общецелевым займам. Эта доля равна отношению суммы заемных средств, взятых на общие цели и использованных на приобретение ИА, ко всей сумме займов, взятых на общие цели. В расчет включаются суммы заемных средств, полученных в отчетном периоде, включая остаток займов, не израсходованных на начало периода.

В этом пункте также отмечено, что указанный расчет основывается на следующих допущениях:

а) ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода;

б) работы по приобретению ИА продолжаются после окончания отчетного периода.

Заемные средства, привлеченные для последующих капвложений.

Нормы ПБУ 15/2008, регулирующие порядок включения процентов по заемным средствам в стоимость инвестиционного актива, предусматривают ситуации, когда осуществляется приобретение (сооружение, изготовление).

Однако зачастую организации привлекают заемные средства не только для «первоначальных» вложений в активы. Эти средства могут понадобиться, когда необходимо модернизировать или реконструировать тот или иной объект ОС. Вышеупомянутый бухгалтерский стандарт не дает ответа на вопрос, как учитывать процентные и другие затраты, связанные с обслуживанием таких заемных средств, – включать в первоначальную стоимость наряду с затратами на реконструкцию (модернизацию) или учитывать в прочих расходах.

Разобраться с этим вопросом решил Бухгалтерский методологический центр, опубликовав на своем сайте (http://www.bmcenter.ru) Рекомендацию Р-71/2016 «Долговые затраты в последующие капвложения» (далее – Рекомендация Р-71/2016), суть которой сводится к следующему.

Отметим, что специалисты, выпустившие Рекомендацию Р-71/2016, не ограничились рассуждениями на поставленную тему – они четко обосновали свою позицию в разделе «Основа для выводов». Полагаем, их аргументы будут интересны нашим читателям.

В упомянутой рекомендации подчеркнуто, что п. 7 ПБУ 15/2008 предписывает включать в стоимость ИА проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением ИА. Других случаев включения процентных затрат в стоимость актива стандарт не предусматривает.

В указанном стандарте дан закрытый перечень действий с инвестиционным активом:

С одной стороны, это позволяет предположить, что затраты на уплату процентов за пользование заемными средствами, связанными с последующими капвложениями, не подлежат включению в стоимость ИА. С другой стороны, такое предположение не подтверждается совокупностью норм других ПБУ.

Обратите внимание:

Применение разного порядка бухгалтерского учета долговых затрат в случаях первоначального получения активов и в случаях последующих капвложений ставит формируемую в бухгалтерском учете информацию в зависимость от формальной трактовки таких понятий, как приобретение, сооружение, изготовление, реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование, ремонт.

Например, в соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

По мнению разработчиков Рекомендации Р-71/2016, результат последующих капвложений, в какой бы форме они ни осуществлялись, становится «частью объекта ОС», а его СПИ отличается от СПИ объекта до капвложений. Поэтому формально результат последующих капвложений может рассматриваться как самостоятельный инвентарный объект, а сами капвложения – как приобретение, сооружение и (или) изготовление ОС.

Обратите внимание:

Учетная политика организации должна обеспечивать, в частности, отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой) (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

Экономическое содержание инвестиций во внеоборотные активы не меняется в зависимости от того, осуществляются ли такие инвестиции при первоначальном получении актива или при последующих его улучшениях. Поэтому учетная политика организации в отношении долговых затрат должна быть единой в отношении первоначальных и последующих инвестиций, для которых привлекаются кредитные средства.

В качестве примера также приводится МСФО (IAS) 23, который содержит требования о капитализации долговых затрат в стоимости квалифицируемых активов, аналогичные требованиям ПБУ 15/08. Эти требования едины в отношении всех форм инвестиций и не зависят от того, осуществляются ли капвложения при первоначальном получении квалифицируемого актива или при последующих его улучшениях.

Итак, исходя из Рекомендации Р-71/2016 механизм включения в стоимость актива процентов при улучшении ОС аналогичен предусмотренному п. 7 – 14 ПБУ 15/2008 для процентов по заемным средствам, взятым на приобретение ИА.

1. Проценты включаются в стоимость ОС при условии, что работы по их улучшению начаты.

2. Проценты учитываются в стоимости ОС только в периоде, пока идут работы по улучшению ОС. Если эти работы закончены, а долговое обязательство не погашено, то проценты учитываются в прочих расходах.

3. В случае приостановления улучшений ОС на длительный срок (более трех месяцев), проценты прекращают включаться в стоимость ОС с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем такого приостановления. При возобновлении улучшения проценты снова будут включаться в его стоимость – с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем возобновления.

За весь период приостановления проценты должны учитываться в составе прочих расходов.

4. Если на финансирование работ по улучшению ОС израсходованы заемные средства, полученные на иные цели (не связанные с таким улучшением), то начисленные проценты включаются в стоимость ОС пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к уплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с улучшением ОС.

Пример 2:

Организация приняла решение модернизировать технологическую линию. Стоимость работ по модернизации, выполненных сторонней организацией, составляет 2 360 000 руб. (в том числе НДС – 360 000 руб.). Работы проводились с августа по сентябрь 2017 года.

Организация заключила договор займа на сумму 2 190 000 руб. под 10% годовых сроком на три месяца (с 01.08.2017 по 31.10.2017). Проценты за кредит уплачиваются единовременно на момент возврата займа. Заем был возвращен в срок.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны такие проводки:

Источник

Применение ПБУ 18/02 и балансового метода в «1С:Бухгалтерии 8»

Новая редакция ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 20.11.2018 № 236н, действует с отчетности за 2020 год. Организации вправе применять новые правила и ранее, например с 2019 или с 2018 года.

О поддержке новых положений ПБУ 18/02 и алгоритмах расчетов в программе читайте в статье «ПБУ 18/02: как применяется балансовый метод в «1С:Бухгалтерии 8″».

Долгосрочный заем на создание инвестиционного актива

Рассмотрим на примере, как в «1С:Бухгалтерии 8» редакции 3.0 отражаются постоянные и временные разницы (ПР и ВР) в оценке внеоборотного актива (ВНА) и в оценке основного средства (ОС) и каким образом признаются и погашаются отложенные налоговые обязательства (ОНО) по видам указанных активов.

Пример 1

В бухгалтерском учете расходы по займам признаются прочими расходами, но могут и включаться в стоимость инвестиционного актива, если заем (кредит) привлекается для его покупки (ч. II ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н). Определение инвестиционного актива приводится в пункте 7 ПБУ 15/2008: это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, нематериальных активов (НМА) или иных внеоборотных активов.

Проценты по займу (кредиту) включаются в стоимость инвестиционного актива при соблюдении следующих условий (п. 9 ПБУ 15/2008):

Если работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива приостанавливаются (прекращаются) или инвестиционный актив начинает использоваться для производства продукции (работ, услуг), то проценты по займу (кредиту) признаются прочими расходами (п.п. 11-13 ПБУ 15/2008).

Для целей налогообложения прибыли расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ). Начисленные проценты включаются в состав внереализационных расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода и на дату возврата займа вне зависимости от сроков выплаты по условиям договора (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269, п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ). Предельная величина начисленных процентов, признаваемых в расходах, установлена только по договорам, относящимся к контролируемым сделкам (ст. 269 НК РФ, письмо Минфина России от 19.09.2018 № 03-03-06/1/67126).

1С:ИТС

Подробнее об учете долгосрочных займов (кредитов), направленных на формирование инвестиционного актива, см. в «Справочнике хозяйственных операций. 1С:Бухгалтерия 8» раздела «Инструкции по учету в программах 1С».

Обратите внимание, что вводить проводки вручную следует таким образом, чтобы выполнялись условия (ключевое правило соотношения сумм проводки):

Сумма = Сумма Дт НУ + Сумма Дт ПР + Сумма Дт ВР;
Сумма = Сумма Кт НУ + Сумма Кт ПР + Сумма Кт ВР,

Операции 2018 года

По условиям Примера 1 в январе 2018 года строительство объекта еще не началось. Начисленные проценты включаются в состав прочих расходов с помощью корреспонденции счетов:

Дебет 91.02 Кредит 67.04
— на сумму процентов за январь (98 630 руб.). Для целей налогового учета (НУ) соответствующие суммы отражаются в специальных полях регистра бухгалтерии:

Примечание
Расчет суммы процентов для Примера 1 в данной статье не приводится.

Сумма Дт НУ: 91.02 и Сумма Кт НУ: 67.04.

Поскольку в январе 2018 года временные разницы на балансовых счетах не выявляются, отложенные налоговые активы и обязательства (ОНА и ОНО) не признаются.

С февраля 2018 года начинаются строительные работы. Поэтому с этого момента начисленные проценты в бухгалтерском учете должны включаться в стоимость инвестиционного актива. Для учета затрат по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования и других расходов на капитальное строительство в программе используется субсчет 08.03 «Строительство объектов основных средств».

В документе Операция по кнопке Добавить следует ввести две записи регистра бухгалтерии.

1. Включение процентов в стоимость ВНА:

Дебет 08.03 Кредит 67.04
— на сумму процентов за февраль (138 082 руб.).

Параллельно заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

2. Включение процентов в состав внереализационных расходов:

Дебет 91.02 Кредит 67.04
— с незаполненным полем Сумма.

При этом заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

Сумма Дт НУ: 91.02
— на сумму процентов за февраль (138 082 руб.);
Сумма Дт ВР: 91.02
— на сумму временной разницы со знаком «минус» (-138 082 руб.).

Ключевое правило соотношения сумм проводки соблюдено.

Пока ведутся работы по созданию инвестиционного актива (с февраля 2018 года по февраль 2019 года включительно), проценты по договору займа должны учитываться аналогичным образом, то есть включаться:

Итак, в феврале 2018 года на счетах бухгалтерского учета 08.03 и 91.02 «Прочие расходы» выявлены временные разницы. В соответствии с алгоритмом расчета по ПБУ 18/02 (как в прежней, так и в новой редакции) на формирование отложенного налога не влияют временные разницы, учтенные на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на формирование отложенного налога будет влиять только сальдо временных разниц, отраженное на счете 08.03, которому соответствует вид активов и обязательств Внеоборотные активы.

Примечание
Доходы и расходы, отраженные на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки», для целей формирования бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли учитываются в одном периоде, поэтому обобщенные на этих счетах временные разницы не должны приводить к признанию или погашению отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Данная разница (138 082 руб.) является налогооблагаемой, поскольку в бухгалтерском учете балансовая стоимость по виду активов Внеоборотные активы превышает их стоимость, принимаемую для целей налогообложения. Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п.п. 11, 15 ПБУ 18/02 в ред. Приказа № 236н).

При выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 в феврале 2018 года по виду активов и обязательств Внеоборотные активы признается отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68.04.2 Кредит 77
— на сумму 27 616,40 руб. (138 082 руб. х 20 %).

По мере того как продолжается строительство объекта и начисление процентов по договору займа, временная разница по виду активов Внеоборотные активы будет ежемесячно увеличиваться. Соответственно, при выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 ежемесячно будет признаваться отложенное налоговое обязательство.

На 01.01.2019 временная разница по виду Внеоборотные активы составляет 1 647 124 руб., а ОНО признается в сумме 329 424,80 руб. (1 647 124 руб. х 20 %).

В бухгалтерском балансе (утв. приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н) за 2018 год сумма отложенных налоговых обязательств отражается по строке 1420 и составляет 329 тыс. руб. В отчете о финансовых результатах изменение отложенных налоговых обязательств отражается по строке 2430. Поскольку по условиям Примера 1 сумма ОНО на начало 2018 года была нулевой, то значения в указанных строках будут совпадать.

Операции 2019 года

В феврале 2019 года завершается строительство нежилого помещения. Приемка объекта строительства у подрядной организации регистрируется в учетной системе документом Поступление (акт, накладная) (раздел Покупки) с видом операции Объекты строительства (рис. 2).

Рис. 2. Поступление объектов строительства

В шапке документа следует указать наименование контрагента, договор с контрагентом, проверить счета учета и сроки расчетов по ссылке в поле Расчеты.

Предположим, договорная стоимость строительных работ составляет 12 млн руб. (в т. ч. НДС 20 % 2 млн руб.), и все расчеты с подрядчиком завершены. При заполнении табличной части документа на закладке Объекты строительства от пользователя потребуется ввести наименование объекта строительства, сумму, ставку НДС и статью затрат (данная статья используется в справочных целях для анализа затрат на строительство объекта). Счет учета затрат на капитальное строительство 08.03 и счет учета НДС 19.08 «НДС при строительстве основных средств» устанавливаются автоматически.

При проведении документа формируются проводки:

Дебет 60.01 Кредит 60.02
— на сумму зачета аванса поставщику (12 000 000 руб.);

Дебет 08.03 Кредит 60.01
— на стоимость объекта строительства (10 000 000 руб.);

Дебет 19.08 Кредит 60.01
— на сумму НДС (2 000 000 руб.).

Для целей налогового учета (НУ) соответствующие суммы отражаются в специальных полях регистра бухгалтерии Сумма Дт НУ: и Сумма Кт НУ:. Временные разницы при проведении документа не выявляются.

Принятие к учету и ввод в эксплуатацию нежилого помещения в марте 2019 года регистрируются документом Принятие к учету ОС с видом операции Объекты строительства (раздел ОС и НМА).

В шапке документа следует указать местонахождение ОС и материально ответственное лицо (МОЛ).

На закладке Внеоборотный актив следует указать способ поступления (Приобретение за плату) и наименование объекта строительства. По кнопке Рассчитать суммы автоматически рассчитается первоначальная стоимость нежилого помещения в бухгалтерском и налоговом учете, а также временные разницы, образовавшиеся за счет включения процентов в стоимость инвестиционного актива в бухгалтерском учете.

На закладке Основные средства по кнопке Добавить следует ввести информацию о новом основном средстве. Для этого потребуется создать новый элемент справочника Основные средства. В карточке ОС необходимо указать группу учета ОС (Здания), ввести краткое и полное наименование основного средства, в группе Классификация указать код ОКОФ и амортизационную группу, дополнительно заполнить сведения для инвентарной карточки основного средства. Остальные разделы в форме элемента справочника Основные средства заполняются автоматически при проведении документа Принятие к учету ОС.

Закладка Бухгалтерский учет заполняется пользователем следующим образом:

Закладка Налоговый учет заполняется пользователем следующим образом:

Закладка Амортизационная премия не заполняется, так как в соответствии с учетной политикой организации амортизационная премия не применяется.

При проведении документа формируется запись регистра бухгалтерии:

Дебет 01.08 Кредит 08.03
— на стоимость объекта ОС (11 938 083 руб.).

При этом заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

Сумма Дт НУ: 01.08 и Сумма Кт НУ: 08.03
— на стоимость объекта ОС в налоговом учете (10 000 000 руб.);

Сумма Дт ВР: 01.08 и Сумма Кт ВР: 08.03
— на сумму временной разницы (1 938 083 руб.).

Как видим, временная разница по виду активов и обязательств Внеоборотные активы списывается записью по кредиту счета 08.03. Одновременно учитывается налогооблагаемая временная разница по виду активов и обязательств Основные средства.

Таким образом, на 01.04.2019 разницы в оценке активов и обязательств составляют:

Рассмотрим проводки, автоматически сформированные программой при выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 за март 2019 года.

Согласно новому алгоритму расчетов проводки формируются исходя из сравнения отложенного налога, рассчитанного на отчетную дату и рассчитанного на начало года.

Погашается ОНО по виду активов и обязательств Внеоборотные активы, признанное на начало 2019 года:

Дебет 77 Кредит 68.04.2
— на сумму 329 424,80 руб. (1 647 124 руб. х 20 %).

Признается ОНО по виду активов и обязательств Основные средства:

Дебет 68.04.2 Кредит 77
— на сумму 387 616,60 руб. (1 938 083 руб. х 20 %).

На рисунке 3 представлена справка-расчет отложенного налога за I квартал 2019 года.

Рис. 3. Погашение и признание ОНО за I квартал 2019 года

При выполнении регламентной операции Амортизация и износ ОС, входящей в обработку Закрытие месяца, в апреле 2019 года формируется бухгалтерская проводка:

Дебет 26 Кредит 02.01
— на сумму амортизации здания в бухгалтерском учете (11 938 083 руб. / 360 мес. = 33 161,34 руб.).

При этом автоматически заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

Сумма Дт НУ: 26 и Сумма Кт НУ: 02.01
— на сумму начисленной амортизации в налоговом учете (10 000 000 руб. / 360 мес. = 27 777,78 руб.);

В апреле 2019 года сальдо временных разниц по виду Основные средства уменьшается, поскольку сумма амортизации в бухгалтерском учете превышает сумму амортизации, рассчитанную по данным налогового учета, на 5 383,56 руб. При выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 за апрель 2019 года признание отложенного налогового обязательства по виду активов и обязательств Основные средства корректируется сторнировочной проводкой:

СТОРНО Дебет 68.04.2 Кредит 77
— на сумму 1 076,71 руб. (5 383,56 руб. х 20 %).

По мере амортизации объекта ОС временная разница по виду активов и обязательств Основные средства будет ежемесячно уменьшаться. Соответственно, при выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 признание ОНО будет ежемесячно корректироваться в сторону уменьшения. К концу 2019 года ВР по виду Основные средства составит 1 889 630,96 руб., а ОНО будет признан в сумме 377 926,19 руб. (1 889 630,96 руб. х 20 %).

Операции 2020 года и далее.

Начиная с 2020 года ОНО по виду активов и обязательств Основные средства начнет постепенно погашаться. По условиям Примера 1 отложенное налоговое обязательство будет окончательно погашено, когда здание полностью самортизируется (то есть в течение 360 месяцев начиная с апреля 2019 года).

Учет затрат на НИОКР

Рассмотрим следующий пример: как в «1С:Бухгалтерии 8» учитываются расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР), как отражаются временные и постоянные разницы в оценке расходов на НИОКР, и каким образом признается и погашается ОНО.

Пример 2

ООО «Современные Технологии» применяет ОСНО и ПБУ 18/02 в ред. Приказа № 236н (балансовым методом). Силами сторонней организации организация проводит НИОКР по теме, включенной в Перечень, утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 № 988.

В феврале 2019 года с исполнителем подписан акт сдачи-приемки выполненных работ. Договорная стоимость выполненных НИОКР составляет 10 млн руб. (НДС не облагается). Все расчеты с исполнителем по договору завершены.

Проведенные НИОКР дали положительные результаты, которые правовой охране не подлежат (не НМА). В марте 2019 года начато использование результатов НИОКР для управленческих нужд. В бухгалтерском учете срок списания расходов на НИОКР установлен равным 50 месяцам, списание производится линейным способом.

В налоговом учете затраты на НИОКР списываются единовременно в составе прочих расходов с применением коэффициента 1,5. В установленный срок организация представила в налоговый орган отчет о выполненных НИОКР.

К НИОКР относятся работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок, определенные Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике».

Результаты НИОКР, не подлежащие правовой охране, следует учитывать в соответствии с правилами ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н). Сведения о расходах по НИОКР отражаются в бухгалтерском учете в качестве вложений во ВНА (п. 5 ПБУ 17/02). По условиям Примера 2 соблюдены все требования, изложенные в пункте 7 ПБУ 17/02, для признания расходов на НИОКР в качестве самостоятельного инвентарного объекта учета: документально подтверждены расходы, подписан акт выполненных работ, работы привели к положительным результатам, которые используются в управленческих целях.

Списание расходов по НИОКР начинается с месяца, следующего за месяцем начала использования результатов НИОКР. Способы (в том числе линейный) и порядок списания указаны в разделе IV ПБУ 17/02.

Особенности признания компаниями затрат на НИОКР для целей налогообложения прибыли установлены в статье 262 НК РФ. Расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).

В общем случае расходы на НИОКР включаются в состав прочих расходов в отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены исследования или разработки (отдельные этапы работ), независимо от полученного результата (п.п. 4, 5 ст. 262 НК РФ). Если же в результате НИОКР создается объект интеллектуальной собственности, то такие расходы учитываются в особом порядке, например могут признаваться нематериальными активами (п. 9 ст. 262 НК РФ).

Расходы на НИОКР, перечень которых утвержден Постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 № 988, учитываются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 (п. 7 ст. 262 НК РФ). При этом налогоплательщик, использующий коэффициент 1,5, обязан представить в налоговый орган отчет о выполненных НИОКР. Сделать это организация обязана одновременно с подачей декларации по итогам налогового периода, в котором завершены соответствующие исследования и разработки (их отдельные этапы).

Отчет должен соответствовать ГОСТ 7.32-2001 (введен постановлением Госстандарта России от 04.09.2001 № 367-ст) и представляться в отношении каждого исследования или разработки. Причем если предусмотрено поэтапное выполнение НИОКР и эти этапы приходятся на разные годы (налоговые периоды), в отношении таких этапов нужно представить отдельные Отчеты (см. также письма Минфина России от 07.08.2013 № 03-03-10/31889, ФНС России от 09.09.2013 № ЕД-4-3/16239@).

1С:ИТС

Подробнее об учете расходов на НИОКР см. в справочнике «Налог на прибыль организаций» раздела «Консультации по законодательству».

Операции 2019 года

По условиям Примера 2 в феврале 2019 года организация завершила НИОКР и подписала с исполнителем акт приемки работ. Приемка НИОКР регистрируется в учетной системе документом Поступление НМА (раздел ОС и НМА).

В шапке документа следует указать наименование контрагента, договор с контрагентом, проверить счета учета и сроки расчетов по ссылке в поле Расчеты.

В табличной части документа следует указать наименование объекта (выбирается из справочника), сумму и ставку НДС (Без НДС).

Рис. 4. Карточка НИОКР

В этом случае в документе Поступление НМА для учета затрат по НИОКР автоматически устанавливается счет 08.08 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

После проведения документа формируются проводки:

Дебет 60.01 Кредит 60.02
— на сумму зачета аванса поставщику (10 000 000 руб.);

Дебет 08.08 Кредит 60.01
— на стоимость затрат по НИОКР (10 000 000 руб.).

Для целей налогового учета соответствующие суммы отражаются в специальных полях регистра бухгалтерии Сумма Дт НУ: и Сумма Кт НУ:.

Поскольку в феврале 2019 года временные разницы на балансовых счетах не выявляются, отложенные налоговые активы и обязательства (ОНА и ОНО) не признаются.

В марте 2019 года НИОКР, которые начинают использоваться в производственной деятельности, принимаются к учету. Признание расходов на НИОКР регистрируется документом Принятие к учету НМА (раздел ОС и НМА) с видом объекта учета Расходы на НИОКР (рис. 5).

Рис. 5. Признание расходов на НИОКР

На закладке Внеоборотный актив необходимо указать наименование НИОКР, при этом счет учета 08.08 устанавливается автоматически. По кнопке Рассчитать суммы автоматически рассчитается сумма затрат по НИОКР по данным бухгалтерского и налогового учета (10 000 000 руб.). Постоянные и временные разницы по виду активов и обязательств Внеоборотные активы не выявлены.

На закладке Бухгалтерский учет (рис. 6) автоматически устанавливается счет учета 04.02 «Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». От пользователя потребуется указать параметры списания расходов:

Рис. 6. Признание расходов на НИОКР

На закладке Налоговый учет в поле Порядок списания на расходы следует выбрать значение При принятии к учету.

При проведении документа формируются две записи регистра бухгалтерии.

Дебет 04.02 Кредит 08.08
— на сумму понесенных затрат (10 000 000 руб.).

Одновременно заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

Сумма Дт ВР: 04.02
— на сумму временной разницы (10 000 000 руб.);
Сумма Кт НУ: 08.08
— на сумму (10 000 000 руб.).

Дебет 26 Кредит 08.08
— с незаполненным полем Сумма.

При этом заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

При выполнении регламентной операции Закрытие счетов 20, 23, 25, 26, входящей в обработку Закрытие месяца за март 2019 года, сумма расходов на НИОКР, признанная в налоговом учете с коэффициентом 1,5, учитывается в управленческих расходах, что отражается корреспонденцией:

Дебет 90.08.1 Кредит 26
— с незаполненным полем Сумма.

При этом заполняются специальные поля регистра бухгалтерии:

При определении финансовых результатов (регламентная операция Закрытие счетов 90, 91) также фиксируются временные и постоянные разницы в специальных полях регистра бухгалтерии:

Проанализируем постоянные (ПР) и временные разницы (ВР), выявленные в марте 2019 года и отраженные на счетах бухгалтерского учета в специальных ресурсах регистра бухгалтерии:

Таким образом, на формирование отложенного налога будет влиять только сальдо временных разниц, отраженных на счете 04.02 (10 000 000 руб.). Сальдо счетов 04 и 05 соответствует вид активов и обязательств Нематериальные активы. Данная разница является налогооблагаемой, поскольку балансовая стоимость в бухгалтерском учете по виду актива Нематериальные активы превышает его стоимость, принимаемую для целей налогообложения.

При выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 за март 2019 года признается ОНО по виду активов и обязательств Нематериальные активы:

Дебет 68.04.2 Кредит 77
— на сумму 2 000 000 руб. (10 000 000 руб. х 20 %).

Помимо этого, признается постоянный налоговый доход:

Дебет 68.04.2 Кредит 99.02.3
— на сумму 1 000 000 руб. (5 000 000 руб. х 20 %).

Постоянный налоговый расход (доход) рассчитывается как произведение сальдо постоянных разниц по счету налогооблагаемой прибыли (99.01.1 «Прибыли и убытки по деятельности с основной системой налогообложения») и текущей ставки налога. Аналитический учет постоянного налогового расхода (дохода) по видам активов и обязательств не требуется и не поддерживается.

Начиная с апреля 2019 года расходы на НИОКР в бухгалтерском учете начинают списываться. Обратите внимание, что счет 05 «Амортизация нематериальных активов» для списания расходов по НИОКР не применяется.

Данная операция отражается в бухгалтерском учете записью по кредиту счета 04 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (20, 26) (см. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

При выполнении регламентной операции Амортизация НМА и списание расходов по НИОКР, входящей в обработку Закрытие месяца, в апреле 2019 года в информационной базе формируется бухгалтерская проводка:

Дебет 26 Кредит 04.02
— на сумму списания стоимости НИОКР (10 000 000 руб. / 50 мес. = 200 000 руб.).

Сумма Дт ВР: 26 и Сумма Кт ВР: 04.02.

В апреле 2019 года сальдо временных разниц по виду активов и обязательств Нематериальные активы уменьшается на 200 000 руб.

При выполнении регламентной операции Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02 за апрель 2019 года признание отложенного налогового обязательства по виду активов и обязательств Нематериальные активы сторнируется:

СТОРНО Дебет 68.04.2 Кредит 77
— на сумму 40 000 руб. (200 000 руб. х 20 %).

Поскольку сумма расходов на НИОКР в бухгалтерском учете постепенно списывается, сальдо временных разниц будет постепенно уменьшаться.

К концу 2019 года временная разница по виду активов и обязательств Нематериальные активы составит 8 200 000 руб., ОНО будет признано в сумме 1 640 000 руб. (8 200 000 руб. х 20 %).

В бухгалтерском балансе за 2019 год сумма отложенных налоговых обязательств отражается по строке 1420 (1 640 тыс. руб.). В отчете о финансовых результатах изменение отложенных налоговых обязательств отражается по строке 2430 (1 640 тыс. руб.).

Операции 2020 года и далее.

Начиная с 2020 года ОНО по виду активов и обязательств Нематериальные активы начнет постепенно погашаться.

По условиям Примера 2 отложенное налоговое обязательство будет окончательно погашено, когда расходы на НИОКР в бухгалтерском учете полностью спишутся (то есть в течение 50 месяцев начиная с апреля 2019 года).

Источник