капитализация процентов в налоговом учете
Проценты за кредит: нюансы в налоговом учете
Ранее (до 2015 года) в налоговом учете было единственное правило для всех — «заемные» проценты включались в расходы в размере, не превышающем специально установленного норматива.
Сейчас применяется следующий алгоритм:
С понятиями «контролируемая сделка» и «взаимозависимые лица» знакомьтесь в этом материале.
Действующий в настоящее время общий подход к учету и расчету процентов заключается в соблюдении 4 основных принципов:
СК — ставка процента;
КД и КГ — количество дней: пользования заемными средствами и в году соответственно (365 или 366).
С алгоритмом нормирования процентов в ситуации заключения договора займа, признаваемого контролируемой сделкой, мы познакомим вас в следующем разделе.
Как учитывать проценты по кредитам и займам на строителльство в бухгалтерском и налоговом учете, а также обзор судебной практики, см. в материале от КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
«Контролируемые» проценты: налоговое нормирование — 2021
Основными особенностями применяемого в настоящее время, согласно НК РФ, алгоритма налогового нормирования процентов является:
Интервалы нормирования и безопасные интервалы указаны в п. 1.2 ст. 269 НК РФ. К примеру, в 2020 году все показатели интервала по рублевому долговому обязательству, возникшему в результате сделок, признаваемых контролируемыми, должны рассчитываться одинаково — от 75 до 125% ключевой ставки ЦБ.
«Интервальное» правило для нормирования процентов прописано в п. 1.1 ст. 269 НК РФ и заключается в следующем — если ставка:
С 2017 года перечень случаев, когда задолженность признается контролируемой, расширился: контролируемой задолженностью признается в том числе задолженность по долговому обязательству перед российскими компанией или физлицом, которые являются взаимозависимыми по отношению к следующим иностранной организации или физлицу:
Для признания процентов по контролируемой задолженности по налогу на прибыль нужно:
Необходимо отметить, что налоговый учет процентов по займам затрагивает не только налог на прибыль, но и другие налоги. Об этом узнайте из следующего раздела.
Нормирование процентов в различных ситуациях
Заем компании предоставил ее сотрудник или иное физлицо
Случается, что в качестве займодавца выступает сотрудник фирмы или не связанный с ней трудовыми отношениями гражданин. В договоре с ним также могут быть прописаны проценты в качестве оплаты за пользование заемными средствами.
В такой ситуации в налоговые суммы фирма вправе включить всю сумму процентов без ограничений (если сделка не признается контролируемой). Но при этом у заемщика возникает дополнительная налоговая обязанность — по начислению и удержанию подоходного налога.
Обязанности налогового агента по НДФЛ в данном случае заемщику необходимо исполнять с учетом следующего:
Как правильно заполнить налоговому агенту отчетную форму 6-НДФЛ, расскажут размещенные на нашем сайте материалы:
Если фирма выплачивает физлицу «процентный» доход не деньгами (например, товаром или продукцией), алгоритм действий следующий:
Кредит на приобретение (строительство) инвестиционного актива
Налоговый учет процентов по кредитам (займам), выданным для приобретения (создания) имущества, производится по простой схеме — включением процентов во внереализационные расходы. Инвестиционный это актив или обычный — значения не имеет. Так, по крайней мере, говорят чиновники. В тоже время есть письмо Минфина РФ, из которого следует, что проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства. Вы можете получить бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и ознакомиться с двумя точками зрения.
При этом в бухучете применяется другое правило — проценты увеличивают первоначальную стоимость инвестиционного актива, если этот актив создается с участием заемных средств.
Кредит потрачен на выплату дивидендов
Если за счет полученных кредитных средств выплачены дивиденды, в налоговом учете проценты все равно можно включить в расходы — в НК РФ отсутствуют ограничения для признания связанных с выплатой дивидендов расходов.
С этим утверждением согласны чиновники, судьи и контролеры:
Какими налогами облагаются дивиденды, см. в материале «Взимается ли НДФЛ с дивидендов?».
Нюансы «натуральных» процентов
Оплатить использование заемных средств контрагент может не только деньгами — погашение задолженности по начисленным процентам может произойти иными материальными ценностями (продукцией, товарами и др.).
Сам заем тоже может выдаваться в натуральной форме, и по умолчанию он считается беспроцентным. При этом законодательно не запрещено по «натуральным» займам предусмотреть проценты — главное, чтобы их величина была указана в договоре (ст. 809 ГК РФ). По «натуральным» займам проценты могут устанавливаться как в денежной, так и натуральной форме.
В подобной ситуации возникает несколько вопросов, а именно:
При решении вопроса «рыночной цены» необходимо учесть то, что признать цену соответствующей рыночной возможно, если (ст. 105.3 НК РФ):
Вышеперечисленные условия рассматриваются в том случае, когда заемщик и займодавец взаимозависимы, а договор займа относится к разряду контролируемых сделок.
Если же договор займа не признается контролируемой сделкой, заемщик вправе учесть в налоговых расходах ту величину процентов, которая указана в договоре.
НДС с суммы процентов по договору займа в натуральной форме исчисляется со всей суммы по ставке 20%.
Итоги
Проценты по кредитам нормируются в том случае, если стороны кредитного договора являются взаимозависимыми, а сделка относится к разряду контролируемых. В остальных случаях в налоговые расходы проценты можно включить без ограничений.
Учет полученных кредитов и займов по требованиям ПБУ 18/02 в бухгалтерских конфигурациях 1С:Предприятие 8.
Бухгалтеры часто сталкиваются в своей работе с кредитами и займами. Если организация не занимается банковской или лизинговой деятельностью, самих кредитов и займов немного и вполне возможен их ручной учет. Возможно поэтому в типовых конфигурациях 1С:Предприятие 8 учет кредитов и займов в должной мере не автоматизирован. Сам по себе бухгалтерский учет кредитов и займов не сложен, однако много вопросов возникает при учете расходов в налоговом учете и при соблюдении требований ПБУ 18/02. В этой статье мы не будем рассматривать особенности расчета нормы признания расходов по процентам в налоговом учете, сосредоточимся на вопросах грамотного отражения в программах 1С:Предприятие 8 постоянных и временных разниц при учете операций с кредитами и займами и отложенных налогов.
Операции по полученным кредитам и займам отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями ПБУ 15/2008. Если займы (кредиты) выражены в иностранной валюте, их учет подпадает под требования ПБУ 3/2006.
Так как в налоговом учете денежные средства по договору займа не увеличивают налогооблагаемый доход заемщика (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ) и расходы в виде средств, направленных на погашение основной суммы долга, не учитываются в целях налогообложения прибыли (п. 12 ст. 270 НК РФ) основной интерес представляет статья 269 НК РФ, которая описывает особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам. В частности в этой статье указывается норма признания процентов в составе расходов в случаях займа (кредита) в рублях и в валюте и особенно прописан случай предоставления займа (кредита) аффилированным лицом.
Далее рассмотрим случаи возникновения разниц в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учетах и покажем проводки в типовых программах 1С:Предприятие 8 в двух вариантах: с отдельным планом счетов «Налоговый» (как в 1С:Бухгалтерии 1.6) и с единым планом счетов (как в 1С:Бухгалтерии 2.0).
Капитализация процентов
Первым рассмотрим случай, когда проценты по займу (кредиту) включаются в состав инвестиционного актива (п. 7 ПБУ 15/2008). В налоговом учете проценты всегда отражаются в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Т.о. в оценке инвестиционного актива возникает налогооблагаемая временная разница, т.к. в налоговом учете расходы по процентам приводят к уменьшению базы налога на прибыль в текущем периоде, а в бухгалтерском учете эти расходы возникнут при выбытии актива с учета или при его амортизации.
Пример. Организация в текущем месяце по инвестиционному кредиту начислила в качестве процентов 100 рублей. В бухгалтерском учете эта сумма пошла на увеличение стоимости инвестиционного актива, в налоговом учете проценты были признаны в составе расходов текущего периода. Для выполнения правила «БУ = НУ + ПР + ВР» мы должны показать временные разницы как по счету 08.03 («с плюсом»), так и по счету 91.02 («с минусом»). В типовых конфигурациях 1С в НУ нет счетов 66 и 67, поэтому счет кредита по НУ не указывается.
При отражении в бухгалтерских программах 1С:Предприятие 8 проводки будут такие:
Налоговый учет процентов по займам и кредитам
Расходы по процентам с заемных средств возникают в процессе хозяйственной деятельности многих предприятий. Относятся они в состав внереализационных расходов и учитываются в налоговом учете организаций в соответствии с Налоговым кодексом. Порядок расчета, начисления и учета процентов регламентируется 42 гл. Гражданского кодекса, ПБУ 15/2008, Положением ЦБ РФ от 26.06.1998г. №39-П «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками».
Проценты начисляются и уплачиваются согласно условиям заключенных договоров. Они могут быть простыми и сложными, с использованием фиксированной либо плавающей процентной ставки.
Расходы в виде процентов в налоговом учете организаций.
Обратите внимание:Порядок начисления и уплаты процентов, а так же их величина, должны быть указаны в договоре.
В соответствии с п.3.9 Положения ЦБ РФ, если в кредитном договоре способ начисления процентов не указан, то начисление процентов осуществляется по формуле простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки.
При этом в расчет принимаются величина процентной ставки (в процентах годовых) и фактическое количество календарных дней, на которое привлечены денежные средства. За базу берется действительное число календарных дней в году (365 или 366 дней соответственно).
Сложные проценты начисляются с учетом начисленных процентов за предыдущий период. При начислении сложных процентов сумма процентов в течении срока договора заимодавцу не уплачивается, а прибавляется к сумме основного долга, то есть – капитализируется, увеличивая сумму основного долга.
Однако, каким бы образом не начислялись проценты в соответствии с условиями заключенных договоров, для признания расходов в виде процентов в налоговом учете, необходимо делать альтернативный расчет.
Расходы в виде процентов в налоговом учете организаций.
В соответствии со ст.265 Налогового кодекса, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
К таким расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты начисленные:
· по займам и кредитам (в т.ч. коммерческим и товарным);
· по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса;
· уплачиваемые в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.
Обратите внимание:В соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ, р(см. текст в предыдущей редакции)
Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).
Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам в целях налогового учета регламентируются ст.269 Налогового кодекса.
Расходом признается сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения ценных бумаг у третьих лиц). Расходы по процентам для целей налогового учета не могут превышать фактически понесенных расходов.
При этом по векселям в расчет берутся расходы, исчисленные исходя из первоначальной доходности по векселю, установленной при его выдаче, т.е. ставка процента, указанная в самом векселе при его выписке.
Обратите внимание:Методология налогового учета применяется также к процентам в виде вексельного дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой погашения (обратной покупки векселя) и ценой его продажи (размещения).
Метод сопоставимости долговых обязательств
Сопоставимыми условия по долговым обязательствам признаются, если заемные средства получены:
· в одной и той же валюте;
· на одни и те же сроки;
· в сопоставимых объемах;
· под аналогичные обеспечения.
Существенным отклонением размера начисленных процентов считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Обратите внимание:Данное условие налогового законодательства применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя (п.1 ст.269 НК РФ).
Производить сравнение необходимо со всеми привлеченными организацией займами и кредитами, включая выданные в отчетном периоде векселя.
Сравниваемые заемные обязательства признаются сопоставимыми только при соблюдении всех четырех условий, указанных в п.1 ст.269 НК РФ. Налогоплательщик не вправе признавать обязательства сопоставимыми при несоблюдении хотя бы одного из них.
При этом Налоговый кодекс не регламентирует, каким образом необходимо оценивать сопоставимость сроков, объемов и аналогичность обеспечения. Поэтому при выборе этого метода определения предельного уровня процентов, налоговые риски довольно высоки.
Вот что пишет Минфин в своем Письме от 27.04.2010г. №03-03-05/92:
· …Учитывая изложенное, при определении среднего уровня процентов налогоплательщик должен провести анализ на предмет сопоставимости долговых обязательств, полученных как данным налогоплательщиком, так и иными налогоплательщиками (при наличии такой информации).
· При этом в силу абзаца 4 пункта 1 статьи 269 Кодекса, устанавливающего условие применения альтернативного метода определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, анализируемые долговые обязательства должны являться долговыми обязательствами перед российскими организациями.
· Иная трактовка пункта 1 статьи 269 Кодекса (в частности, предъявление требования о проведении анализа на сопоставимость только по долговым обязательствам, выданным данному налогоплательщику-заемщику) может привести к невозможности использования этого метода определения предельной величины процентов, признаваемых расходом.
· Такая ситуация, в частности, может возникнуть при наличии у налогоплательщика по итогам квартала только одного долгового обязательства либо нескольких долговых обязательств перед российскими организациями, заведомо не являющихся выданными на сопоставимых условиях (на разные сроки, в разных валютах и т.д.). При этом по смыслу ст. 269 Кодекса именно метод определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, является основным.
· Каких-либо иных критериев, при которых долговые обязательства признаются выданными на сопоставимых условиях, отличных от тех, которые установлены п. 1 ст. 269 Кодекса, положениями Кодекса не установлено. При этом, по нашему мнению, анализ процентов по долговым обязательствам на предмет сопоставимости должен осуществляться одновременно по всем перечисленным критериям.
Письмо Минфина поможет налогоплательщикам, не боящимся отстаивать свою точку зрения в суде. Опираясь на данное разъяснение, организация может подать письменный запрос в кредитную организацию, выдавшую заемные средства, для получения справки о сопоставимости условий по каждому долговому обязательству.
Контролирующие налоговые органы, в случае необходимости, всегда могут проверить информацию такого рода, так же обратившись в выдавшую заемные средства кредитную организацию.
Организациям, использующим заемные средства, полученные по выданным векселям, а так же заемные средства, полученные от:
· других компаний, не являющихся кредитными организациями;
будет сложно обосновать предельный уровень процентов на основании метода сопоставимости долговых обязательств.
Метод расчета предельной величины процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ
В соответствии с положениями 269 статьи НК РФ, при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных единицах), принимается равной*:
· (см. текст в предыдущей редакции)
Ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующие в 2011 году:
· с 1 июня 2010 г. – 7,75%;
· с 28 февраля 2011 г. – 8%;
Обратите внимание:В связи с положениями ст.269 НК РФ, в учетной политике организации для целей налогового учета, необходимо указать, каким именно способом организация будет определять предельную величину процентов – по ставке рефинансирования ЦБ РФ или по сопоставимым долговым обязательствам.
Контролируемая задолженность
В соответствии с п.2 ст.269 НК РФ, в случаях, когда российская организация имеет непогашенную задолженность по долговым обязательствам перед:
· иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем20% УК этой российской организации;
· российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;
А так же в случаях, когда по долговому обязательству выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации:
· иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем20% УК этой российской организации.
· аффилированное лицо этой иностранной организации,
Задолженность признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.
· Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности.
· Это осуществляется путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего периода.
· (см. текст в предыдущей редакции)
· Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала пропорционально доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в УК российской организации, и деления полученного результата на три****.
· (см. текст в предыдущей редакции)
· В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам (включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита).
****Для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью на 12,5.
В соответствии с п.3 ст.269 НК РФ, в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с вышеописанными правилами, но не более фактически начисленных процентов.
Согласно п.4 ст.269 Налогового кодекса, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с вышеуказанными правилами, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ.
Дата признания расходов в виде процентов по заемным средствам
В соответствии с п.8 ст.272 Налогового кодекса, расходы по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогового учета признаются и включаются в состав внереализационных расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода, расход признается осуществленным и включается в состав внереализационных расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
В соответствии со ст.285 НК РФ, налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Таким образом, несмотря на то, что в договоре займа (кредита и пр.) может быть указана в виде расчетной (или даты оплаты процентов) любая дата, для целей налогового учета расходы по процентам начисляются и признаются на конец месяца.
Обратите внимание:В том месяце, в котором менялась ставка рефинансирования ЦБ РФ, для расчета предельной величины процентов следует использовать ту ставку, которая действовала на конец этого месяца.
Капитализация процентов в налоговом учете
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете ИП должен признавать доход в виде процентов по займу в конце каждого месяца в течение срока действия договора займа.
Для целей налогообложения ИП имеет основания признавать доход в момент возврата займа вместе с процентами.
Однако контролирующие органы высказывали противоположную точку зрения на похожие ситуации. В ряде случаев их поддерживали арбитражные суды.
В связи с этим рекомендуем для исключения налоговых рисков обратиться в свой налоговый орган за разъяснениями по конкретной ситуации.
Обоснование позиции:
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ).
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ)*(1).
Начисление сложных процентов законодательством прямо не запрещено. При этом заметим, что в соответствии с п. 2 ст. 317.1 ГК РФ по общему правилу не допускается начисление предусмотренных законом или договором процентов, являющихся платой за пользование денежными средствами, на такие же проценты за предыдущий срок (сложные проценты, так называемая «капитализация процентов»), за исключением обязательств, возникающих из договоров, связанных с осуществлением их сторонами предпринимательской деятельности. То есть для того, чтобы включить в договор займа условие о начислении сложных процентов, обе стороны договора займа должны вести предпринимательскую деятельность и займ должен выдаваться для осуществления такой деятельности, иначе такое условие договора будет ничтожным.
Эти положения не применяются к правам и обязанностям, возникшим из договоров, заключенных до 01.06.2015 (дня вступления в силу Федерального закона от 08.03.2015 N 42-ФЗ, которым ГК РФ был дополнен статьей 317.1). При рассмотрении споров из названных договоров следует руководствоваться ранее действовавшей редакцией ГК РФ с учетом сложившейся практики ее применения (п. 83 постановления Пленума ВС РФ от 24.03.2016 N 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств»).
По данному вопросу аналогичное мнение приводится и в п. 33 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 22.11.2016 N 54, в котором указывается, что не допускается начисление процентов, являющихся платой за пользование денежными средствами, на такие же проценты за предыдущий срок. При этом в том же пункте прямо говорится о возможности начисления процентов как меры ответственности на проценты, являющиеся платой за пользование денежными средствами.
Бухгалтерский учет
К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
Рекомендуем ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет доходов в виде процентов, полученных по договорам займа, банковского счета, банковского вклада;
— Энциклопедия решений. Общий порядок определения доходов при УСН;
— Энциклопедия решений. Порядок начисления и уплаты процентов по договору займа;
— Энциклопедия решений. Учет выданных займов и процентов к получению;
— Энциклопедия судебной практики. Заем и кредит. Проценты по договору займа (Ст. 809 ГК).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
————————————————————————-
*(1) С 1 июня 2018 г. вступает в силу новая редакция статьи 809 ГК РФ (Федеральный закон от 26.07.2017 N 212-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»).