код квартала на который начисляются авансовые платежи по налогу на прибыль
Варианты расчета и уплаты авансов по прибыли за налоговый период
Для налога на прибыль налоговым периодом является год, который делится на отчетные промежутки, равные кварталу. Каждый отчетный квартал завершается расчетом налога, сумма которого представляет собой авансовый платеж, относящийся к соответствующему налоговому периоду.
Такой расчет осуществляется в декларации по прибыли (в т. ч. по прибыли за 3 квартал), форму которой можно скачать тут, и делается одним из трех способов (ст. 286, 287 НК РФ):
ВАЖНО! Налогоплательщики, которые в 2021 году платят обычные ежемесячные авансы, вправе перейти на уплату ежемесячных авансов исходя из фактической прибыли в течение года (п. 2.1 ст. 286 НК РФ, введен законом от 22.04.2020 № 121-ФЗ). При этом сумму авансов они смогут определить с учетом ранее начисленных авансовых сумм. Чтобы сделать такой переход, изменение порядка уплаты авансов нужно отразить в учетной политике, а в налоговую подать уведомление по форме из письма ФНС от 22.04.2020 № СД-4-3/6802@, в срок — до 20-го числа месяца, с которого решено изменить порядок (если с августа, то до 20.08.2021, с сентября — до 20.09.2021 и т. д.).
Важно! Рекомендация от «КонсультантПлюс»
Уведомление о переходе на уплату ежеквартальных авансовых платежей по налогу на прибыль рекомендуем подать в налоговый орган, если в каком-либо квартале 2021 г. средняя величина выручки от реализации за предыдущие четыре квартала составила 15 млн руб. или менее за каждый квартал.
Шаблон уведомления можно скачать в К+.
Как авансовые платежи отражают в отчете (декларации) по прибыли?
При первых двух вышеописанных способах вычисление суммы авансов — это итоговый результат расчета, приведенного в декларации. Никаких дополнительных начислений и отражений в отчете по налогу он не требует.
Для применяющих третий способ в декларации по налогу на прибыль (в т. ч. на 3 квартал в отчете за полугодие) предусмотрены особые строки в листе 2 для указания общей суммы авансов, дополнительно начисляемых к уплате в квартале, наступающем за отчетным периодом.
Особенностью заполнения декларации при расчете налога на прибыль за 3 квартал (9 месяцев) является необходимость дополнительного указания в ней (и в листе 2, и в подразделе 1.2 раздела 1) той суммы авансов, которую нужно будет платить в 1 квартале года, следующего за текущим.
Приведем пошаговый расчет авансовых платежей к уплате по итогам 9 месяцев (3 квартала) и авансовых платежей, которые нужно будет заплатить в течение 4 квартала текущего года и 1 квартала следующего года.
Суммы налога к доплате рассчитываются и отражаются в разрезе бюджетов по строкам 270, 271 декларации так:
Суммы налога к уменьшению рассчитываются и отражаются в разрезе бюджетов по строкам 270, 271 декларации следующим образом:
В подразделе 1.2 декларации сумма авансовых платежей, подлежащих уплате, указывается помесячно. Если сумму квартального платежа на 3 без остатка не делится, то остаток добавляется к платежу за последний месяц квартала.
Если организация уплачивает только ежемесячные авансовые платежи, то строки 320–340 в декларации за 9 месяцев не заполняются.
Как считать авансовые платежи, если получен убыток или была реорганизация, читайте здесь.
Особое приложение (№ 5) к листу 02 в декларации придется заполнять организациям, имеющим обособленные подразделения.
О том, как сумма начисленного за период налога распределяется между обособленными подразделениями, читайте в материале «Пример расчета авансовых платежей по налогу на прибыль через ответственное подразделение».
ВАЖНО! Фактически уплаченные авансовые платежи в декларации по налогу на прибыль не отражаются. В декларации при расчете авансовых платежей указываются только начисленные суммы авансов по налогу на прибыль!
Пример отражения авансовых платежей в листе 02 декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев
Рассчитаем и отразим авансовые платежи по налогу на прибыль для организации, уплачивающей ежеквартальные и ежемесячные платежи исходя из следующих исходных данных:
Начисленный авансовый платеж
Начисленный авансовый платеж за предыдущий отчетный период
Сумма налога к доплате по итогам отчетного периода
Рассчитываем и уплачиваем авансовые платежи правильно
Как известно, налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ). Именно по его итогам уплачивается сам налог. А все платежи, которые организация перечисляет в бюджет в течение года, называются авансовыми. Налоговый кодекс предусматривает три способа их уплаты, причем выбор того или иного способа не всегда зависит от желания налогоплательщика.
По общему правилу авансовые платежи по налогу на прибыль (разумеется, при ее наличии) перечисляются по итогам первого квартала, полугодия и девяти месяцев плюс ежемесячные платежи внутри каждого квартала. Однако организация может добровольно перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае отчетными периодами будут признаваться месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года. Для отдельных категорий налогоплательщиков предусмотрена своеобразная преференция – внесение в бюджет авансовых платежей по итогам первого квартала, полугодия и девяти месяцев без ежемесячных авансовых платежей. Подробнее о каждом из этих способов вы узнаете из данной статьи.
Авансовые платежи…
…по итогам каждого отчетного периода плюс ежемесячно в течение этого периода
При этом согласно абз. 2 – 5 п. 2 ст. 286 НК РФ сумма ЕАП равняется:
Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, вносятся в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода (абз. 3 п. 1 ст. 287 НК РФ). При этом по срокам уплаты они распределяются равными долями в размере 1/3 суммы платежа на квартал. Если сумма платежа не делится по трем срокам уплаты без остатка, то остаток прибавляется к ежемесячному авансовому платежу по последнему сроку.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (абз. 2 п. 1 ст. 287 НК РФ). Декларацию по налогу на прибыль нужно представить в налоговую инспекцию не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (п. 3 ст. 289 НК РФ), то есть не позднее 28 апреля, 28 июля, 28 октября.
При заполнении листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации необходимо учесть следующие особенности. Согласно п. 5.11 Порядка заполнения декларации сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в квартале, следующем за отчетным периодом, за который представлена декларация, указывается по строкам 290 – 310 (имейте в виду, что в декларации за налоговый период эти строки не заполняются).
Сумма платежей по строке 290 определяется как разница между суммами исчисленного налога на прибыль, отраженными по строке 180, за отчетный период и за предыдущий отчетный период.
По строкам 300 и 310 указываются суммы ежемесячных авансовых платежей в федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ, которые рассчитываются аналогично показателю по строке 290.
Строки 320 – 340 следует заполнять только в декларации за девять месяцев. В них указывается сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в первом квартале следующего налогового периода.
Пример заполнения декларации за первый квартал и полугодие есть в Письме ФНС России от 14.03.2013 № ЕД-4-3/4320@.
Предлагаем рассмотреть порядок заполнения декларации по налогу на прибыль в течение всего налогового периода, в том числе случаи, когда сумма авансовых платежей приходилась как к доплате, так и к уменьшению.
В 2013 году организация получила прибыль: за I квартал – 795 000 руб.; за полугодие – 1 425 000 руб.; за девять месяцев – 2 820 000 руб.;
за год – 4 560 000 руб.
Ставка налога равна 20%, в том числе в федеральный бюджет – 2%, в бюджет субъекта РФ – 18%.
К уплате в бюджет по итогам отчетного (налогового) периода причиталось: за I квартал – 159 000 руб., за полугодие – 285 000 руб., за девять месяцев – 564 000 руб., за год – 912 000 руб.
В декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2012 года по строке 290 листа 02 была указана сумма ежемесячных авансовых платежей на IV квартал в размере 72 000 руб. Эти же данные отражены по строке 320.
Рассчитаем и отразим в таблице сумму ежемесячных авансовых платежей организации за 2013 год:
В декларации за I квартал по строке 290 листа 02 указывается сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате во II квартале. Сумма ежемесячных авансовых платежей будет равна сумме исчисленного налога по строке 180 листа 02 декларации за I квартал.
Строки 320 – 340 листа 02 заполняются в декларации за девять месяцев, в них указывается сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в первом квартале следующего налогового периода. Сумма ежемесячных авансовых платежей на первый квартал принимается равной сумме ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в четвертом квартале.
Как следует из данных таблицы (в руб.), организация в 2013 году должна была произвести платежи в следующие сроки:
Таким образом, по сроку 29.07.2013 должно быть перечислено:
Если у налогоплательщика нет недоимки по другим налогам (сборам, пеням, штрафам), ему в подобной ситуации можно зачесть переплату в счет предстоящих авансовых платежей по налогу на прибыль. Для этого следует обратиться в налоговый орган по месту нахождения организации с соответствующим заявлением. В течение 10 дней со дня получения такого заявления инспекция принимает решение либо о зачете сумм излишне уплаченного налога, либо об отказе в осуществлении зачета (п. 4 ст. 78 НК РФ). Согласно п. 9 указанной статьи налоговики обязаны в письменной форме уведомить налогоплательщика о принятом решении. На это им отводится пять дней со дня принятия решения.
Обратите внимание
Превышение суммы авансовых платежей, уплаченных на дату окончания отчетного периода, над суммой авансового платежа, исчисленного по итогам данного отчетного периода, является излишне уплаченной суммой, которая может быть возвращена налогоплательщику в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Указанная норма не содержит запрета на возврат сумм излишне уплаченных авансовых платежей (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98).
…ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли
Имейте в виду, что переход на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли – это право налогоплательщиков. Если они захотят им воспользоваться, то должны уведомить об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на данную систему авансовых платежей (абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ).
Обратите внимание
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (абз. 7 п. 2 ст. 286 НК РФ).
Авансовый платеж производится не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого исчисляется налог (абз. 4 п. 1 ст. 287 НК РФ).
Сумма авансового платежа, который организация должна уплатить в бюджет за соответствующий отчетный период (АПк доплате), определяется как разность сумм авансового платежа, исчисленного по итогам отчетного периода (АПотчет.), и авансового платежа, начисленного по итогам предыдущего отчетного периода (АПпредыдущ.):
Вполне очевидно, что при наличии убытка за отчетный период сумма авансового платежа, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю.
Исчисленные ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли отражаются в налоговой декларации, которая представляется в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей (п. 3 ст. 289 НК РФ). Таким образом, при данном способе внесения авансовых платежей налоговая отчетность подается ежемесячно: за январь – 28 февраля, за январь – февраль –
28 марта, за январь – март – 28 апреля и т. д. (разумеется, с учетом праздничных и выходных дней).
Декларация по итогам налогового периода (за календарный год) представляется в срок до 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).
Организация приняла решение о переходе с 2013 года на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Об этом организация уведомила свою налоговую инспекцию в срок до 31 декабря 2012 года.
Ставка налога равна 20%, в том числе в федеральный бюджет – 2%, в бюджет субъекта РФ – 18%.
С января по апрель налоговая база составила:
Поскольку за отчетный период три месяца организация получила убыток, налоговая база признается равной нулю. Соответственно, исчисленный и подлежащий уплате в бюджет по сроку 29.04.2013 авансовый платеж также будет равен нулю.
Обращаем ваше внимание, что налогоплательщики, перешедшие на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, в декларации по налогу на прибыль строки 290 – 310 листа 02 не заполняют (п. 5.11 Порядка заполнения декларации).
Остановимся подробнее на платежах, которые организация должна внести в бюджет в мае.
В связи с тем, что за отчетный период три месяца (январь – март) получен убыток, образовалась переплата авансовых платежей (280 000 руб.), которая подлежит зачету в счет предстоящих платежей по налогу на прибыль или иным налогам (погашения недоимки) либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
Предположим, организация решила зачесть образовавшуюся переплату в счет уплаты следующих по сроку авансовых платежей. Вместе с налоговой декларацией за три месяца она может подать заявление о проведении зачета. Получив решение о зачете к следующему сроку уплаты авансовых платежей, налогоплательщик может скорректировать эти платежи. Тогда налоговые обязательства организации по сроку 30.05.2013 будут выглядеть следующим образом:
Налогоплательщик не может изменить систему уплаты авансовых платежей в течение налогового периода (абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ).
Если организация захочет вернуться обратно на общий порядок внесения авансовых платежей, рассмотренный в предыдущем разделе, сделать это она сможет только со следующего года. При этом гл. 25 НК РФ не содержит положений, обязывающих уведомлять налоговый орган о подобном переходе до начала налогового периода.
Вместе с тем Минфин считает (Письмо от 12.04.2012 № 03-03-06/1/196), что для правильного учета налоговых обязательств налогоплательщику целесообразно направить в налоговую инспекцию составленное в произвольной форме сообщение о переходе с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли на уплату авансовых платежей в ином порядке. Кроме того, Минфин напомнил, что порядок исчисления авансовых платежей по налогу на прибыль должен быть отражен в учетной политике организации на очередной налоговый период.
В указанном письме финансовое ведомство разъяснило: для налогоплательщика, который уплачивал в одном налоговом периоде ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, и принял решение о переходе с 1 января следующего года на уплату ежемесячных авансовых платежей в общеустановленном порядке, сумма ежемесячного авансового платежа в I квартале нового года принимается равной 1/3 суммы авансовых платежей, подлежащих уплате в IV квартале предыдущего года.
Например, указанным налогоплательщиком в IV квартале были исчислены ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли по декларациям за отчетные периоды январь – сентябрь (по сроку 28 октября), январь – октябрь (по сроку 28 ноября) и январь – ноябрь (по сроку 28 декабря). По мнению Минфина, сумму этих авансовых платежей, подлежащую внесению в бюджет в I квартале следующего налогового периода, следует отразить в декларации по налогу на прибыль по итогам текущего налогового периода. К сожалению, авторы письма не указали, какие строки листа 02 декларации необходимо заполнить в подобной ситуации. Полагаем, что они имели в виду строки 320 – 340.
Между тем в последнем абзаце п. 5.11 Порядка заполнения декларации говорится, что налогоплательщики, уплачивающие авансовые платежи ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли, при переходе с начала следующего налогового периода на общий порядок уплаты налога согласно абз. 2 – 5 п. 2 ст. 286 НК РФ строки 320 – 340 листа 02 заполняют в декларации по налогу на прибыль за одиннадцать месяцев.
…только раз в квартал по итогам отчетного периода
Перечень налогоплательщиков, для которых установлен такой порядок уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль в течение налогового периода, содержится в п. 3 ст. 286 НК РФ. Это:
По мнению Минфина, в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ при определении предыдущих четырех кварталов необходимо учитывать последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду, на который приходится срок представления соответствующей налоговой декларации (письма от 21.09.2012 № 03-03-06/1/493, от 24.12.2012 № 03-03-06/1/716).
Например, если доходы от реализации за предыдущие четыре квартала (II, III и IV кварталы 2013 года и I квартал 2014 года) превысили в среднем 10 млн руб. за каждый квартал, то налогоплательщик вносит ежемесячные авансовые платежи начиная со II квартала 2014 года, отраженные в декларации по налогу на прибыль организаций за I квартал 2014 года.
Согласно абз. 5 п. 1 ст. 287 НК РФ авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, сумма квартального авансового платежа, которую организация должна уплатить в бюджет по итогам соответствующего отчетного периода (КАП к доплате), рассчитывается как разница между суммами квартальных авансовых платежей, исчисленных по итогам текущего отчетного периода
(КАП отчетный) и предыдущего отчетного периода (КАП предыдущий):
Авансовые платежи по итогам отчетного периода вносятся не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (абз. 2 п. 1 ст. 287 НК РФ).
Таким образом, в течение года организации заполняют налоговые декларации раз в три месяца, исходя из фактически полученной прибыли, а уплату производят в сроки не позднее 28 апреля, 28 июля, 28 октября текущего налогового периода.
ООО «Стрела» за предыдущие четыре квартала получило доходы от реализации, величина которых не превысила в среднем 10 млн руб. за каждый квартал. В связи с этим организация уплачивает квартальные авансовые платежи. Ставка налога равна 20%, в том числе в федеральный бюджет – 2%, в бюджет субъекта РФ – 18%.
Предположим, что облагаемая база по налогу на прибыль в 2013 году составляла:
Авансовые платежи по налогу на прибыль: порядок и сроки уплаты
Автор: Ермошина Е. Л., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Согласно п. 2 ст. 286 НК РФ по итогам каждого налогового (отчетного) периода, если иное не предусмотрено указанной статьей НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
Таким образом, платежи по налогу на прибыль организаций по окончании отчетного периода исчисляются по результатам хозяйственной деятельности и представляют собой налог в виде авансовых платежей, а их уплата является способом, обеспечивающим равномерное поступление налога в течение налогового периода (Письмо Минфина России от 08.11.2017 № 03-03-07/73398).
Далее на примерах рассмотрим алгоритм внесения этих авансовых платежей.
Способы внесения авансовых платежей
Итак, по итогам налогового периода (календарного года) уплачивается сам налог, а все платежи, которые вносятся в течение года, называются авансовыми.
Статья 286 НК РФ предусматривает три способа их уплаты (см. схему ниже).
Обозначим эти платежи таким образом:
АП – авансовые платежи по итогам отчетного периода;
ЕАП – ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода.
Отдельные категории налогоплательщиков, перечисленные в п. 3 данной статьи, уплачивают АП только раз в квартал по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев.
Остальные налогоплательщики, не указанные в названном пункте, перечисляют их одним из двух способов (по выбору):
АП по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев плюс ЕАП внутри каждого квартала;
АП исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае отчетными периодами будут признаваться месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года. (Не путать с ЕАП внутри квартала.)
Авансовые платежи раз в квартал
Перечень налогоплательщиков, которые уплачивают только квартальные АП по итогам отчетного периода (то есть за I квартал, полугодие, девять месяцев), содержится в п. 3 ст. 286 НК РФ.
К сведению: раз в квартал вносят АП организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал.
В расчет принимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) – как собственного производства, так и ранее приобретенных – и выручка от реализации имущественных прав (внереализационные доходы не учитываются). В показатель выручки не включаются суммы НДС и акцизов, предъявленные покупателям.
При этом в расчете участвуют все доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) за четыре предшествующих квартала (см. Письмо Минфина России от 18.02.2016 № 03-03-06/1/8988).
При определении предыдущих четырех кварталов необходимо учитывать последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду, на который приходится срок представления соответствующей налоговой декларации (см. Письмо Минфина России от 21.09.2012 № 03-03-06/1/493). Например, если доходы от реализации за предыдущие четыре квартала (II, III и IV кварталы 2018 года и I квартал 2019 года) превысили в среднем 15 млн руб. за каждый квартал, то налогоплательщик вносит ежемесячные авансовые платежи начиная с II квартала 2019 года, отраженные в декларации по налогу на прибыль организаций за I квартал 2019 года.
Кроме того, только квартальные АП уплачивают следующие налогоплательщики (независимо от объема полученных доходов):
бюджетные учреждения (исключение – театры, музеи, библиотеки, концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями. Они не исчисляют и не вносят АП и представляют налоговую декларацию только по истечении налогового периода);
иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство;
НКО, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг);
участники простых или инвестиционных товариществ – в отношении доходов, получаемых ими от участия в этих товариществах;
инвесторы соглашений о разделе продукции – в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;
выгодоприобретатели по договорам доверительного управления.
К сведению: АП по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода (абз. 5 п. 1 ст. 287 НК РФ).
Таким образом, сумма квартального АП, которую организация должна уплатить в бюджет по итогам соответствующего отчетного периода (АПк доплате), рассчитывается как разница между суммами квартальных АП, исчисленных по итогам текущего отчетного периода (АПотчетный) и предыдущего отчетного периода (АПпредыдущий), то есть:
АПк доплате = АПотчетный – АПпредыдущий
АП по итогам отчетного периода вносятся не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (абз. 2 п. 1 ст. 287 НК РФ).
Таким образом, в течение года организации заполняют налоговые декларации раз в три месяца, исходя из фактически полученной прибыли (в настоящее время применяются форма декларации и порядок ее заполнения, утв. Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@), и представляют их не позднее 28 апреля, 28 июля, 28 октября текущего налогового периода, в эти же сроки вносятся АП.
Пример 1.
Организация за предыдущие четыре квартала получила доходы от реализации, величина которых не превысила в среднем 15 млн руб. за каждый квартал. В связи с этим организация вносит квартальные АП.
Ставка налога равна 20%, в том числе в федеральный бюджет – 3%, в бюджет субъекта РФ – 17%.
Облагаемая база по налогу на прибыль в 2019 году составляла: за I квартал – 350 000 руб., за полугодие – 420 000 руб., за девять месяцев – 315 000 руб., за год – 560 000 руб.
В налоговых декларациях будут отражены следующие показатели (руб.):
Показатели листа 02 декларации
Код строки
I квартал
Полугодие
Девять месяцев
Налоговая база для исчисления налога
Сумма исчисленного налога – всего
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период – всего
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма налога к доплате:
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма налога к уменьшению:
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
* Суммы начисленных АП за соответствующий отчетный (налоговый) период, указываемые по строкам 210 – 230 листа 02 декларации, переносятся из строк 180 – 200 декларации за предыдущий отчетный период.
** По итогам девяти месяцев у организации образовалась переплата в федеральный бюджет в сумме 3 150 руб., в бюджет субъекта РФ – 17 850 руб., которая может быть зачтена в счет уплаты налога на прибыль за налоговый период. Если налоговый орган на основании заявления организации произведет зачет, налоговые обязательства по сроку уплаты 28.04.2020 будут таковы:
в федеральный бюджет – 4 200 руб. (7 350 – 3 150);
в бюджет субъекта РФ – 23 800 руб. (41 650 – 17 850).
Ежемесячные авансовые платежи
Если организации не относятся к налогоплательщикам, перечисленным в п. 3 ст. 286 НК РФ, то они уплачивают авансовые платежи ежемесячно. Здесь возможны два варианта, выбор которого следует закрепить в учетной политике (Письмо Минфина России от 12.04.2012 № 03-03-06/1/196).
АП по итогам каждого отчетного периода плюс ЕАП в течение этого периода
Начнем с варианта, когда организация, ориентируясь на фактические показатели предыдущего квартала, вносит в бюджет ЕАП, затем по окончании отчетного периода уплачивает АП исходя из фактически полученной прибыли за отчетный период и с учетом ранее произведенных платежей.
При этом согласно абз. 2 – 5 п. 2 ст. 286 НК РФ сумма ЕАП равняется:
в I квартале – сумме ЕАП, подлежащей уплате в IV квартале предыдущего налогового периода;
в II квартале – 1/3 суммы АП по итогам I квартала;
в III квартале – 1/3 х (АП по итогам полугодия – АП по итогам I квартала);
в IV квартале – 1/3 х (АП по итогам девяти месяцев – АП по итогам полугодия).
Если рассчитанная таким образом сумма ЕАП отрицательна или равна нулю, указанные платежи в соответствующем квартале не осуществляются (абз. 6 п. 2 ст. 286 НК РФ).
ЕАП, подлежащие уплате в течение отчетного периода, вносятся в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода (абз. 3 п. 1 ст. 287 НК РФ). При этом по срокам уплаты они распределяются равными долями в размере 1/3 суммы платежа на квартал. Если сумма платежа не делится по трем срокам уплаты без остатка, то остаток прибавляется к ЕАП по последнему сроку.
АП по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (абз. 2 п. 1 ст. 287 НК РФ). Декларацию по налогу на прибыль нужно представить в налоговую инспекцию не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (п. 3 ст. 289 НК РФ), то есть не позднее 28 апреля, 28 июля, 28 октября.
При заполнении листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации необходимо учесть некоторые особенности. Согласно п. 5.11 Порядка заполнения декларации сумма ЕАП, подлежащих уплате в квартале, следующем за отчетным периодом, за который представлена декларация, указывается по строкам 290 – 310 (имейте в виду, что в декларации за налоговый период эти строки не заполняются).
Сумма платежей по строке 290 определяется как разница между суммами исчисленного налога на прибыль, отраженными по строке 180, за отчетный период и за предыдущий отчетный период.
По строкам 300 и 310 указываются суммы ЕАП в федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ, которые рассчитываются аналогично показателю по строке 290.
Пример 2.
В 2019 году организация получила прибыль: за I квартал – 45 900 000 руб., за полугодие – 75 600 000 руб., за девять месяцев – 110 700 000 руб., за год – 156 600 000 руб.
К уплате в бюджет по итогам отчетного (налогового) периода причиталось: за I квартал – 9 180 000 руб., за полугодие – 15 120 000 руб., за девять месяцев – 22 140 000 руб., за год – 31 320 000 руб.
В декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2018 года по строке 290 листа 02 была указана сумма ЕАП на IV квартал в размере 3 780 000 руб. Эти же данные отражены по строке 210 за I квартал 2019 года.
Расчет сумм ЕАП организации за 2019 год представлен в таблице (для удобства показатели приведены в тыс. руб.).
Показатели листа 02 декларации
Код строки
I квартал
Полугодие
Девять месяцев
Налоговая база для исчисления налога
Сумма исчисленного налога – всего
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период – всего
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма налога к доплате:
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма налога к уменьшению:
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма ежемесячных АП, подлежащих уплате в квартале, следующем за текущим отчетным периодом
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
Сумма ежемесячных АП, подлежащих уплате в I квартале следующего налогового периода
– в федеральный бюджет
– в бюджет субъекта РФ
* Данные по строке 210 листа 02 декларации за I квартал берутся из строки 290 листа 02 декларации за девять месяцев 2018 года. За оставшиеся отчетные периоды строка 210 листа 02 декларации равна сумме показателей строк 180 и 290 листа 02 декларации за предыдущий отчетный период (9 180 + 9 180 = 18 360, 15 120 + 5 940 = 21 060, 22 140 + 7 020 = 29 160).
** В декларации за I квартал по строке 290 листа 02 указывается сумма ЕАП, подлежащих уплате в II квартале. Сумма ЕАП будет равна сумме исчисленного налога по строке 180 листа 02 декларации за I квартал – 9 180.
В декларации за полугодие по строке 290 листа 02 отражается разность показателей строки 180 декларации за полугодие и строки 180 за I квартал (15 120 – 9 180 = 5 940).
В декларации за девять месяцев по строке 290 листа 02 указывается сумма ЕАП на IV квартал, исчисленная как разность строки 180 листа 02 декларации за девять месяцев и строки 180 листа 02 декларации за полугодие (22 140 – 15 120 = 7 020).
*** Строки 320 – 340 листа 02 заполняются только в декларации за девять месяцев. В них указывается сумма ЕАП, подлежащих уплате в I квартале следующего налогового периода. Сумма ЕАП на I квартал принимается равной сумме ЕАП, подлежащих уплате в IV квартале.
Как следует из данных таблицы (в тыс. руб.), организация в 2019 году должна произвести платежи в следующие сроки:
Срок
ЕАП (данные из листа 02 декларации предыдущего периода)
Налог по итогам отчетного периода к доплате (+), к уменьшению (-)
Всего (1/3 суммы АП по строке 290)
Федеральный бюджет (1/3 суммы АП по строке 300)
Бюджет субъекта РФ (1/3 суммы АП по строке 310)
Всего
Федеральный бюджет (данные из строк 270, 280)
Бюджет субъекта РФ (данные из строк 271, 281)
Всего за год организация уплатила авансовых платежей в размере 29 160 руб. (25 920 + 3 240), что соответствует показателю по строке 210 годовой декларации.
Остановимся подробнее на платежах, которые организация должна уплачивать в июле – сентябре.
По итогам полугодия у организации образовалась переплата авансовых платежей, которая подлежит зачету в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, погашения недоимки и пеней или возврату организации в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Если у налогоплательщика нет недоимки по другим налогам (сборам, пеням, штрафам), ему в данной ситуации можно зачесть переплату в счет предстоящих авансовых платежей в бюджет. На основании письменного заявления налогоплательщика такое решение принимает налоговая инспекция в течение 10 дней со дня получения заявления от организации или со дня подписания акта совместной сверки (п. 4 ст. 78 НК РФ). В силу п. 9 ст. 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете сумм излишне уплаченного налога или об отказе в осуществлении зачета в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Превышение суммы авансовых платежей, уплаченных на дату окончания отчетного периода, над суммой авансового платежа, исчисленного по итогам данного отчетного периода, является излишне уплаченной суммой, которая может быть возвращена налогоплательщику в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Указанная статья не содержит запрета на возврат сумм излишне уплаченных авансовых платежей (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98).
Итак, исходя из данных последней таблицы по итогам полугодия у организации образовалась переплата авансовых платежей в сумме 3 240 тыс. руб. Между тем по тому же сроку уплаты (29.07.2019) налогоплательщику необходимо произвести еще и ежемесячный авансовый платеж за июль (1 980 тыс. руб.). Если организация не успеет получить решение о зачете к 1-му сроку уплаты авансового платежа (29.07.2019), то к этому сроку она должна перечислить всю сумму авансового платежа (в противном случае ей грозит начисление пеней). А уже во 2-й срок (имея на руках решение о зачете) – сумму авансового платежа можно не перечислять, а в 3-й срок (28.08.2019) должно быть перечислено 720 тыс. руб. (1 980 + 1 980 – 3 240): в федеральный бюджет – 108 тыс. руб.; в бюджет субъекта РФ – 612 тыс. руб.
Обратите внимание: отметим, что описанный вариант внесения авансовых платежей будет невыгоден налогоплательщикам, у которых выручка в I квартале значительно меньше, чем в III. Ведь, несмотря на минимальную выручку I квартала, надо вносить АП, которые были сформированы в декларации за девять месяцев прошлого налогового периода (то есть исходя из фактической выручки за III квартал предыдущего года). Такие налогоплательщики могут выбрать другой вариант уплаты АП – ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли.
Рассмотренный в этом разделе вариант уплаты авансовых платежей (АП по итогам каждого отчетного периода плюс ЕАП в течение этого периода) является общим порядком, который налогоплательщик использует по умолчанию.
Если же он захочет выбрать исчисление АП исходя из фактически полученной прибыли, он должен уведомить об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на данную систему АП в соответствии с абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ.
Ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих АП исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Суммы АП налогоплательщики исчисляют исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (абз. 7 п. 2 ст. 286 НК РФ).
АП производится не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого исчисляется налог (абз. 4 п. 1 ст. 287 НК РФ).
Сумма АП, который организация должна внести в бюджет за соответствующий отчетный период (АПк доплате), определяется как разность сумм АП, исчисленного по итогам отчетного периода (АПотчетный), и АП, исчисленного по итогам предыдущего отчетного периода (АПпредыдущий):
АПк доплате = АПотчетный – АПпредыдущий
При наличии убытка за отчетный период сумма АП, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю.
Исчисленные АП по фактически полученной прибыли отражаются в налоговой декларации, которая представляется в сроки, установленные для уплаты АП (п. 3 ст. 289 НК РФ). Таким образом, при данном способе внесения АП налоговая отчетность подается ежемесячно: за январь – 28 февраля, за январь – февраль – 28 марта, за январь – март – 28 апреля и т. д. (с учетом праздничных и выходных дней).
Пример 3.
Организация в декабре 2018 года приняла решение о переходе с 2019 года на уплату АП исходя из фактически полученной прибыли. Об этом организация уведомила свою налоговую инспекцию в срок до 31.12.2018.
Налоговая база в 2019 году составила за отчетные периоды:
– за месяц (январь) – 18 000 000 руб.;
– за два месяца (январь – февраль) – 27 000 000 руб.;
– за три месяца (январь – март) – 22 500 000 руб.;
– за четыре месяца (январь – апрель) – 36 000 000 руб.
Расчет сумм АП организации за 2019 год отражен в таблице (для удобства показатели представлены в тыс. руб.).
Показатели листа 02 декларации