командировочные и представительские расходы учет расчеты налоги
Бухгалтерский учет представительских расходов в 2021 году
На какой счет отнести представительские расходы в 2021–2022 годах
Представительские расходы — затраты предприятия на проведение переговоров и встреч с потенциальными контрагентами для извлечения экономических выгод, а также проведение совета директоров или иного руководящего состава.
К данной статье затрат относятся расходы:
Представительские расходы в бухгалтерском учете не нормируемы и в полной мере относятся в состав затрат по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99):
ООО «Азимут» в июне 2021 года провело переговоры с представителями ООО «Батист» о поставке производимой ими продукции и дальнейшем сотрудничестве. На организацию данной встречи было затрачено:
После официальной части переговоров ООО «Азимут» провело развлекательную программу, в которую входил фуршетный стол и выступление артистов.
Продукты для организации фуршетного стола были закуплены подотчетным лицом в сумме 8 677 руб. Приглашенным артистам было выплачено 35 800 руб.
Рассмотрим основные проводки в бухгалтерском учете.
Отражены транспортные затраты
Отражены затраты на буфетное обслуживание
Списана произведенная продукция на дегустацию
Закуплены продукты для фуршета
Продукты для фуршета списаны в затраты
Отражены затраты на артистов
Продукты для фуршета можно оформить 2 способами:
Таким образом, на проведение мероприятия ООО «Азимут» потратило 63 372,50 руб.
Как учитываются разницы между бухгалтерским и налоговым учетом
Порядок налогового учета представительских затрат регламентирован ст. 264 НК РФ. Список данных расходов закрытый, а сумма строго лимитирована. То есть такие затраты уменьшают налогооблагаемую прибыль в пределах установленных норм — не более 4% от суммы расходов на оплату труда за отчетный налоговый период (п. 2 ст. 264 НК РФ).
К представительским нельзя отнести затраты на организацию:
Подробнее о правилах налогового учета представительских затрат читайте в статье «Как правильно отражаются представительские расходы в налоговом учете?».
Данная норма НК РФ поясняется рядом писем Минфина России. Так, затраты на организацию развлекательной программы после официальной части приема, отнесенные к представительским и уменьшающие налогооблагаемую базу при расчете прибыли, придется отстаивать в суде (письмо от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796).
ВАЖНО! Организации, применяющие УСН «доходы минус расходы», вообще не имеют права учитывать представительские затраты в составе расходов при расчете упрощенного налога (письмо Минфина России от 11.10.2004 № 03-03-02/04/1/22).
В результате между налоговым и бухгалтерским учетом возникают постоянные и временные разницы. Такие разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно в соответствии с ПБУ 18/02.
Чтобы не спорить с налоговиками, руководство ООО «Азимут» решило не включать сумму затрат на развлекательную программу в состав расходов при подсчете прибыли. Таким образом, между бухгалтерским и налоговым учетом возникает постоянная разница:
То есть сумма не принимаемых к налоговому учету затрат равна 44 477 руб. (8 677 + 35 800). Такая разница формирует постоянный налоговый расход (далее — ПНР) и отражается в бухгалтерском учете проводкой: Дт 99.2 Кт 68 — в размере 8 895,40 руб. (44 477 × 20%).
Когда возникают постоянные разницы, постоянные налоговые расходы (доходы) и как они отражаются в бухучете, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Готовое решение.
Помимо этого, в налоговом учете необходимо рассчитать норматив — 4 % от суммы заработной платы за отчетный период.
За 1-й и 2-й кварталы 2021 года сумма затрат на оплату труда составила 435 200 руб. То есть к налоговому учету можно принять не более 4% от этой суммы, а именно 17 408 руб. (435 200 × 4%).
Поскольку сумма затрат на оплату труда в следующем квартале будет увеличена, то и остаток представительских затрат можно будет признать в будущем периоде (п. 42 ст. 270 НК РФ).
То есть образуется вычитаемая временная разница в размере 1 596,93 руб. (19 004,93 – 17 408). В бухгалтерском учете необходимо зафиксировать отложенный налоговый актив (далее — ОНА) проводкой: Дт 09 Кт 68 — в размере 319,38 руб. (1 596,93 × 20%).
Напомним, ОНА — это отложенная часть налога на прибыль, которая в будущих отчетных периодах должна привести к уменьшению исчисленного налога. При увеличении объема зарплатных выплат в 3-м и 4-м кварталах 2021 года ООО сможет сделать проводку: Дт 68 Кт 09 — на сумму 319,38 руб.
Подробнее о том, как отражать разницу между бухгалтерским и налоговым учетом, см. в статье «Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом».
Итоги
Представительские расходы принимаются в бухгалтерском учете в полной мере в составе расходов по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Коммерческие расходы» в зависимости от вида деятельности компании.
В налоговом же учете перечень принимаемых представительских затрат при расчете прибыли закрыт, а сумма не может превышать 4% от начисленной (при использовании метода начисления) или выплаченной (при кассовом методе учета затрат) заработной платы. В итоге между бухгалтерским и налоговым учетом возникают разницы, учет которых регламентирован ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Распространенные вопросы
Какие документы надо приложить к авансовому отчету для подтверждения оплаты банковской картой подотчетного лица?
Если подотчетник расплатился собственной банковской картой, принять авансовый отчет можно. Для этого к нему должны быть подложены следующие подтверждающие документы:
Потраченные денежные средства можно перечислить сотруднику на личную карту Письмо Минфина от 21.07.2017 № 09-01-07/46781.
Как в бухгалтерском учете отражаются расходы на приобретение букетов цветов в представительских целях?
Стоимость букетов цветов можно включить в представительские расходы в бухгалтерском учете при условии, что они включены в смету, а вручение – в программу представительского мероприятия. Проводки будут стандартными:
Дт 19 Кт 71 (если есть НДС).
Можно ли учесть расходы на чай и кофе в составе представительских затрат?
В бухгалтерском учете затраты на чай и кофе, как правило, учитываются на счете 10 «Материалы», а впоследствии списываются в затраты по обычным видам деятельности.
Чтобы признать такие затраты в целях налогового учета, их нужно документально подтвердить и учитывать в составе представительских с учетом лимита 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период (пп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ).
Перечень документов в НК не утвержден. Так, к примеру, подтвердить представительские расходы могут следующие документы (п. 1 ст. 252 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675):
Что входит в понятие «представительские расходы» согласно нормам НК РФ?
Нормы, зафиксированные в п. 2 ст. 264 НК РФ, предполагают выделение среди расходов предприятия особой категории затрат — представительских расходов (ПР). Они могут быть представлены:
В понятие представительских расходов для целей уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль НК РФ не относит проведение переговоров с физическими лицами и индивидуальными предпринимателями. Однако есть письма Минфина, в которых ведомство допускает возможность отнесения затрат на проведение переговоров с клиентами — физическими лицами к представительским расходам (см. письма от 05.07.2019 № 03-03-06/1/49848, от 05.06.2015 № 03-03-06/2/32859 и др.).
Уменьшение налогоплательщиками базы по налогу на прибыль на сумму представительских затрат очень часто приводит к спорам с налоговиками. Получите пробный доступ к Путеводителю по налогам от КонсультантПлюс и бесплатно узнайте, когда представительские расходы можно обосновать, а какие расходы лучше провести за счет чистой прибыли компании.
Представительские расходы и налог на прибыль
Как добиться максимально эффективного использования представительских расходов в целях оптимизации налоговой нагрузки на предприятие, читайте в этой статье.
Перечень затрат на оплату труда определен в ст. 255 НК РФ. Он является закрытым, равно как и перечень собственно представительских расходов, который приведен в НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли представительские расходы должны соответствовать критериям, прописанным в п. 1 ст. 252 НК РФ:
Главный признак экономической обоснованности ПР — их осуществление в целях, определенных п. 2 ст. 264 НК РФ, то есть в целях установления или поддержания деловых связей между фирмой-налогоплательщиком и ее деловыми партнерами. Как документально подтвердить представительские расходы, рассмотрим чуть позже, а сейчас разберем примеры расходов, которые организации иногда ошибочно включают в состав представительских.
Что не входит в состав представительских расходов организации?
Некоторые организации включают в состав рассматриваемых расходов те затраты, которые связаны с официальными мероприятиями, но с точки зрения НК РФ не классифицируются как представительские. В частности, не могут быть отнесены к представительским, исходя из положений п. 2 ст. 264 НК РФ:
1. Они прямо не перечислены в п. 2 ст. 264 НК РФ.
2. Они не разрешены к включению в представительские расходы разъяснениями ФНС или Минфина.
Так, в письме Минфина РФ от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136 указано, что покупка сувениров для гостей официального мероприятия не должна рассматриваться как ПР. Однако для сувениров с нанесенной символикой организации ИФНС и суды Москвы и области делают исключение (см. письмо УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 № 20-12/041966.2, постановления ФАС Московского округа от 31.01.2011 № КА-А40/17593-10 по делу № А40-55061/10-99-250, ФАС Московского округа от 05.10.2010 № КА-А41/11224-10 по делу № А41-18513/08).
В письме Минфина от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796 указано на неправомерность списания на ПР трат на развлекательную программу (фуршет, теплоход, артистов), которая была организована после официальной части мероприятия.
Не могут быть классифицированы как ПР затраты, понесенные в рамках мероприятий, которые не имеют официального характера, например неформальный ужин с партнерами в ресторане (письмо ФНС по Москве от 23.12.2005 № 20-12/95338).
Можно ли в составе представительских учесть расходы на алкоголь, узнайте тут.
Относят ли расходы к представительским при УСН?
Стоит отметить, что ПР — категория, характеризующая только налоговый учет. В бухучете данные затраты никак не квалифицируются. На практике бухгалтерский учет подобных сумм осуществляется с применением норм ПБУ 10/99. В соответствии с ними, расходы фирмы по обычным видам деятельности должны разделяться:
Следующий критерий применения ПР в целях оптимизации налогообложения — их документальное подтверждение.
Любые расходы в целях уменьшения налоговой базы, в силу положений п. 1 ст. 252 НК РФ, должны быть документально подтверждены. В НК РФ не отражены перечни документов, посредством которых фирма может удостоверять факты совершения соответствующих расходов.
На практике данными документами чаще всего являются:
В случае если фирма регулярно проводит официальные мероприятия, основным документом, подтверждающим ПР, в ней может быть локальное положение о ПР. Данный документ регламентирует порядок учета соответствующих расходов с конкретной целью — уменьшения налогооблагаемой базы. Если положение о ПР принято в фирме, то указанные выше в списке документы будут дополнять его. При этом они должны составляться на основе форм, утвержденных в качестве приложений к положению о ПР.
Стоит отметить, что перечисленный выше перечень документов, с помощью которых можно подтвердить ПР, сформировался не на основе деловой практики (хотя ее роль в данном случае также важна), а на основе прежде всего нормотворческой. Дело в том, что фактически каждый из рассмотренных выше типов источников был, так или иначе, рекомендован Минфином в письмах, которые ведомство с некоторой периодичностью издает в целях разъяснения порядка учета ПР.
При проведении мероприятий, как правило, назначается ответственное лицо, которому выдаются деньги под отчет. О том, как правильно оформить авансовый отчет по представительским расходам, подробно рассказывают эксперты КонсультантПлюс. Если вы еще не зарегистрированы в системе, получите пробный онлайн-доступ. Это бесплатно.
В отчете о представительском мероприятии находят отражение:
Отметим, что на практике многие предприятия предпочитают отражать программу официального мероприятия не в составе отчета, а в отдельном документе.
Известны прецеденты, когда представительскими были признаны расходы, совершенные на основании договора на оказание консультационных услуг, заключенного между фирмой и ее партнером (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 № А42-8823/04-28).
Есть у фирм шансы и на признание представительскими тех расходов, что понесены в рамках организации презентаций для представителей СМИ. Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 12.01.2006 № А62-817/2005 установил, что компания, организующая деловой семинар, правомерно отнесла к ПР расходы на транспортные услуги для журналистов различных СМИ, которые были приглашены на данный семинар, в то время как ФНС отказалась квалифицировать данные затраты как представительские. Однако в данном случае имело значение то, с какой целью приглашались представители СМИ — для установления делового сотрудничества с печатными изданиями и телекомпаниями, в рамках которого предполагалось размещать на соответствующих медийных площадках рекламу и статьи.
Позиция ФНС и судов несхожа также в отношении признания ПР оплаты проживания приглашенных на официальное мероприятие лиц в гостинице. Налоговики не считают эти расходы представительскими по причине того, что они не включены в перечень затрат, определенный п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235). Но судебный прецедент, по которому ФАС Западно-Сибирского округа вынес постановление от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27), свидетельствует о том, что арбитраж может иметь иное мнение по данному вопросу. Тогда суд посчитал, что оплата проживания в гостинице приглашенных лиц все же является ПР, поскольку понятие «обслуживание», зафиксированное в п. 2 ст. 264 НК РФ, можно толковать шире, чем в контексте разновидностей ПР, перечисленных в НК РФ, включая в него и оплату мест в гостинице для гостей официального мероприятия.
Итоги
Представительские расходы: частые нарушения в 2020 году
Перечень представительских трат
В первую очередь необходимо помнить, что существует четко обозначенный перечень трат, которые можно относить к представительским расходам в целях налогообложения прибыли. Он содержится в п. 2 ст. 264 НК РФ. Если в общем, то это расходы «на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий».
Если же говорить конкретнее, то под расходами на официальный прием понимаются траты непосредственно на его проведение, т. е. на проведение завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия. Получается, что деловое мероприятие может проходить в кафе или в ресторане. Главное – подтвердить, что обед в ресторане носил деловую направленность. Более того, при должном оформлении представительским мероприятием может являться и ужин в ресторане, в том числе с потреблением алкогольных напитков (письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675). Стоимость алкоголя чиновники разрешают также относить к представительским расходам (письмо Минфина РФ от 22.01.2019 № 03-03-06/1/3120).
Что касается расходов на обслуживание приглашенных лиц, которые также относятся к представительским расходам, то под ними подразумеваются не абсолютно все расходы, а только:
При этом в п. 2 ст. 264 НК РФ прямо сказано, что расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактику или лечение заболеваний не могут относиться к представительским расходам.
Далее приведем необходимый пакет документов, которые помогут компаниям избежать вопросов со стороны проверяющих, а также рассмотрим наиболее распространенные нарушения.
Документальное оформление представительских расходов
Налоговое законодательство не содержит перечня документов, которыми должны подтверждаться представительские расходы, на что обращают внимание сами чиновники (письмо Минфина России от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288). Но точно ясно, что для подтверждения факта представительских расходов недостаточно иметь в наличии только лишь первичные документы, подтверждающие факт оплаты услуг. Ведь основным условием для учета представительских расходов является деловой характер мероприятия. Иными словами, из документов должно следовать, что встреча носила официальный характер и в ходе нее обсуждались вопросы потенциального или дальнейшего сотрудничества.
В некоторых письмах чиновников, посвященных вопросам учета представительских расходов, содержится примерный перечень таких документов. Например, в письме Минфина РФ от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 сказано, что документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности:
Судебная практика также показывает, что для учета представительских расходов необходим полный пакет документов. Одного лишь авансового отчета с приложенными кассовыми чеками явно недостаточно, о чем сказано, например, в постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 по делу № А74-732/2012. В этом деле суд не поддержал компанию, так как та не представила приказы руководителя, сметы представительских расходов на каждое мероприятие, отчеты о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в которых отражено, с кем и когда проходили встречи, с какой целью, какой результат от проведения таких встреч и переговоров достигнут обществом.
Причем при составлении документов важно избегать формальностей. Например, если во многих отчетах будут фигурировать одни и те же цели, то налоговики могут усмотреть в этом формальность, что наряду с другими причинами помешает выиграть процесс в суде (см., например, постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2016 по делу № А66-17120/2015).
Далее рассмотрим, какие нарушения часто совершают компании на практике.
Нарушения в учете представительских расходов
Нарушение № 1 – делу – время, потехе – час
Иногда после деловых переговоров компании устраивают досуг для приглашенных лиц. Например, организовывают для них экскурсию или водят на концерт. При этом все расходы, в том числе и на покупку билетов, обычно учитывают при налогообложении прибыли. Подобные действия являются нарушением. В данном случае траты на покупку билетов на развлекательное мероприятие не могут считаться представительскими расходами, поэтому относить их на уменьшаемые расходы ни в коем случае нельзя.
Либо бывает, что для организации масштабного представительского мероприятия (например, бизнес-конференции для дилеров) привлекается компания-исполнитель, которая все организует. При этом в первичных документах в качестве наименования услуги указана услуга по организации бизнес-конференции. И ее стоимость организацией-заказчиком полностью списана в качестве представительских расходов. Однако при детальном изучении всех имеющихся документов выясняется, что во время конференции выступали артисты, проводились фотосессии и т.п. Данное обстоятельство с большой долей вероятности вызовет вопросы у налоговых органов, а мы во избежание рисков рекомендуем внести исправления в налоговый учет.
Хорошо, если из документов можно узнать стоимость каждой «составляющей» части мероприятия. В таком случае сумму, относимую к развлекательным частям программы, достаточно просто исключить из уменьшаемых расходов и при необходимости подать уточненную декларацию по налогу на прибыль (и, возможно, по НДС, если входной НДС с этой части услуг был принят к вычету). Но если в документах указана только одна – общая – сумма, то есть риски, что всю эту сумму налоговики исключат из «уменьшаемых» расходов.
Поэтому во избежании рисков снятия во время налоговых проверок всей суммы услуг желательно в таких случаях, чтобы в документах содержалось указание на каждую часть, из которой состоит услуга по организации мероприятия. И, соответственно, развлекательную часть услуги не принимать к налоговому учету.
Таким образом, следует внимательно изучать все документы, которые вы получаете от своих контрагентов. Причем крайне важно обращать внимание на формулировки.
У одной компании, как показал анализ судебной практики, проблемы возникли только из-за того, что в документах значилось слово «баня» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2015 № 09АП-15172/2015 по делу № А40-151700/14). Фирма проводила конференцию в отеле, куда были приглашены представители нескольких организаций. При этом переговоры проходили с каждым производителем отдельно (т.к. такие переговоры являлись коммерческой тайной). Для этого отель организовывал официальные приемы для переговоров компании-заказчика с производителями в различных отдельных помещениях отеля, в т.ч. в помещении под названием «Баня». Налоговая инспекция признала эту часть расходов необоснованной, несмотря на то, что фирма смогла доказать, что гости в этом помещении потребляли еду. В этом случае суд принял сторону компании, поскольку ей, судя по всему, удалось доказать, что данное помещение использовалось исключительно для проведения переговоров, а не для «банных» утех.
Вообще иногда суды достаточно лояльно относятся к налогоплательщикам. Например, в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2011 по делу № А41-31860/10 арбитры разрешили спор в пользу компании, которая потратила более 2 млн руб. на проведение торжественного мероприятия по поводу открытия завода и провела их как представительские расходы. Судей не смутил тот факт, что мероприятие носило явно праздничный характер и включало в себя выступление духового оркестра, а также привлекался ведущий для проведения праздника. Им было достаточно того обстоятельства, что в ходе проведения мероприятия заводом были представлены образцы продукции, а также заключались договоры на поставку кирпича. На этом основании суд сделал вывод, что расходы по организации открытия завода были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Но рассчитывать на то, что такой же подход суды будут применять в вашем случае, конечно же, нельзя.
Нарушение № 2 – отсутствие списка приглашенных
О том, что в отчете нужно указывать состав приглашенной делегации и участников принимающей стороны, предупреждают и чиновники (письмо УФНС РФ по г. Москве от 12.04.2007 № 20-12/034115).
Что касается судебной практики, то здесь нет единообразного подхода. Иногда суды принимают во внимание наличие/отсутствие списка приглашенных лиц. Так, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2013 по делу № А56-55481/2012 суд принял сторону ИФНС на основании того, что в представленных документах отсутствовал список официальных лиц клиентов и наименование сторонних организаций, участвующих в мероприятии.
Но есть примеры решений, в которых суды не признают нарушением отсутствие данных, позволяющих идентифицировать представителей сторонних организаций, а также сами организации (постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 22.12.2014 № Ф01-5056/2014 по делу № А11-8267/2013).
В любом случае в отчете лучше приводить поименно всех приглашенных лиц, а также наименование компаний, чьими представителями они являются.
Нарушение № 3 – чаевые
Бывают случаи, когда компании компенсировали своим работникам расходы на чаевые, выданные ими во время проведения официальных мероприятий. Эти расходы, естественно, не были подтверждены первичными документами, но были внесены в авансовый отчет и компенсировались на основании заявления сотрудника.
При этом компании учитывали эти выплаты в составе представительских расходов, что является явным нарушением. Во-первых, отсутствует документальное подтверждение расходов, что нарушает нормы ст. 252 НК РФ. Во-вторых, выплата чаевых не указана в составе представительских расходов, и вряд ли их можно расценивать как расходы на проведение официального приема. Исключение – когда чаевые автоматически включены в счет, предоставленный рестораном.
Здесь, кстати, риски возникают не только в части налога на прибыль, но и в части НДФЛ со страховыми взносами. Налоговики могут расценить такие выплаты доходами, облагаемыми НДФЛ и взносами.
Нарушение № 4 – подарки гостям
В рамках деловых мероприятий участникам могут вручаться подарки. Бывает, что стоимость таких подарков организации учитывают при налогообложении прибыли. Это является нарушением. Из п. 16 ст. 270 НК РФ четко следует, что расходы в виде безвозмездно переданного имущества относятся к расходам, не учитываемым при налогообложении.
Единственное исключение – когда на вручаемых подарках нанесена символика компании. В этом случае целесообразность расходов на подарки, как показывают разъяснения чиновников и судебная практика, можно обосновать. Так, в письме УФНС по г. Москве от 30.04.2008 № 20-12/041966.2 говорится, что такие подарки учитываются в составе представительских расходов. Обратите внимание, что эти траты, по мнению авторов письма, считаются не рекламными (как можно было бы предположить поначалу), а представительскими расходами. По той причине, что вручаются они в рамках официального мероприятия.
Почему важно разделять, представительские это расходы или рекламные, ведь и те и другие учитываются при налогообложении прибыли? Потому что норматив для этих затрат отличается. Если для представительских расходов норматив составляет 4 % от расходов на оплату труда, то для рекламных расходов в виде подарков – 1 % от выручки от реализации.
Кстати, при вручении подарков вопрос встает не только в отношении налога на прибыль, но и в отношении НДС. Дело в том, что безвозмездная передача имущества (независимо от того, содержит она символику фирмы или нет) признается реализацией в целях НДС, а значит, является объектом налогообложения (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина России от 15.03.2017 № 03-03-06/1/14731). Исключение составляет передача подарков стоимостью не дороже 100 руб. за единицу и которые при этом содержат символику фирмы. Такая передача освобождается от НДС на основании подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Поэтому при вручении подарков необходимо проверить, не возникает ли обязанности по начислению НДС с их стоимости.
Нарушение № 5 – билеты и гостиница
Бывает, что приглашенные на мероприятие участники приезжают из других городов или стран. В этом случае некоторые организации берут на себя абсолютно все расходы, связанные с прибытием гостей на официальный прием. Например, расходы на оформление авиабилетов, виз, а также расходы по размещению приглашенных лиц в гостинице. Иногда компании относят эти расходы на уменьшение прибыли в составе представительских расходов. Является ли это нарушением?
Здесь говорить однозначно о нарушении нельзя, но о рисках мы всегда предупреждаем.
Чиновники в своих письмах прямо указывают, что расходы на проживание гостей не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций, так как указанные расходы не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ (письма УФНС РФ по г. Москве от 12.04.2007 № 20-12/034115, Минфина РФ от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796). Аналогичный вывод сделан и в отношении затрат на визовую поддержку, а также оплату авиационных и железнодорожных билетов для представителей иностранных компаний, а также издержек, связанных с доставкой прибывших на мероприятие от вокзала до гостиницы (письмо ФНС РФ от 18.04.2007 № 04-1-02/306@).
Судебная практика по таким спорам неоднозначна. Так, например, в постановлении ФАС Центрального округа от 19.02.2008 по делу № А68-АП-361/14-05-414/14-05-665/14-05 суд согласился с тем, что расходы по оплате проживания участников конференции в силу прямого указания закона не могут рассматриваться как представительские расходы. Такой же вывод содержится и в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2016 по делу № А66-17120/2015.
В то же время в постановлении Второго арбитражного апелляционного суда от 28.07.2016 № 02АП-5191/2016 по делу № А82-15075/2015 суд разрешил принять в качестве представительских расходы по договору на организацию банкетного обслуживания, в рамках которого были оказаны услуги по проживанию.
Это не единственный пример судебного решения, вынесенного в пользу компаний. Еще одним примером является постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 № 09АП-1937/2011-АК по делу № А40-99409/10-13-522. В этом деле фирма отнесла расходы на проживание приглашенных лиц не как представительские, а как «другие расходы» на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Ей удалось доказать, что оплата проживания приглашенных лиц является экономически обоснованной и направленной на будущее получение прибыли (развитие бизнеса, привлечение клиентов и партнеров, заключение договоров и контрактов).
Таким образом, при учете рассматриваемых трат в целях налога на прибыль компания может столкнуться с претензиями со стороны проверяющих. И если дело дойдет до суда, то выигрыш, как показывает судебная практика, возможен, хотя и не гарантирован.
Исключение спорных трат из «налоговых» расходов налоговиками не единственная неприятность, которая может грозить компаниям.
Параллельно могут возникнуть претензии в части НДС и НДФЛ. НДС может быть доначислен в связи с признанием вычета «входного» НДС (если таковой заявлялся) незаконным. Что касается НДФЛ, то налоговики могут заявить о возникновении у физлиц дохода в натуральной форме, который облагается налогом (п. 1 ст. 210, подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, письма ФНС РФ от 18.04.2007 № 04-1-02/306@, Минфина России от 03.12.2019 № 03-03-06/1/93894).
Нарушение № 6 – осторожно, норматив!
Представительские расходы, учитываемые в целях налога на прибыль, подлежат нормированию. Норматив составляет 4 % от расходов на оплату труда. Об этом компании обычно знают, и нарушения в этой части достаточно редки.
Однако порой бухгалтер берет неверную базу для расчета норматива. Например, в одной компании формировался резерв на предстоящую оплату отпусков работникам. При этом расходы в виде отчислений в данный резерв не попадали в базу, исходя из которой рассчитывался норматив для представительских расходов. Тогда как, согласно п. 24 ст. 255 НК РФ, расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам считаются расходами на оплату труда. Получается, что компания занизила норматив и учла представительские расходы в меньшей части, чем могла бы. Данные действия не несут за собой налоговых рисков, но увеличивают налоговую нагрузку фирмы.
А вот следующий момент, связанный с нормативом представительских расходов, вызывает риски, но не по налогу на прибыль, а по НДС. Так, некоторые фирмы, у которых представительские расходы превышают норматив, забывают о положениях п. 7 ст. 171 НК РФ. Согласно данному пункту, сумма вычета «входного» НДС по представительским расходам напрямую зависит от норматива. Иными словами, вычет можно заявлять только в той части представительских расходов, что учена при налогообложении. Поэтому важно проверять, нет ли превышения норматива, не только в целях налога на прибыль, но и в целях НДС.
Соблюдение разумности при оформлении расходов в представительские траты
Хотя каждая такая встреча и оформлялась полным комплектом документов, но все они были как под копирку, а время и суммы на чеках ресторанах как-то мало вписывались в понятие деловых мероприятий. Формально порядок соблюден: алкоголь чиновники разрешают относить на представительские расходы, все необходимые документы имеются, про результаты встречи в них сказано. Но по факту все выглядит попыткой оплатить личный досуг директора за счет компании. Проверяющие легко усматривают нарушения в подобных ситуациях.
Или другой пример. Первые лица компании частенько проводят деловые встречи на заграничных курортах. При этом на встречах присутствуют представители российских компаний, а не иностранных. Формально тоже – никаких нарушений нет, ведь в НК РФ не сказано, что встречи должны происходить исключительно на территории России. Более того, там даже сказано «независимо от места проведения мероприятий». Однако у налоговых органов могут возникнуть претензии, как, например, это было в споре, рассматриваемом в постановлении ФАС Московского округа от 27.09.2013 по делу № А40-5827/13-115-13. Правда, в этом споре выиграла компания.
В таких ситуациях компании должны помнить о налоговых рисках, потому что налоговики с большей вероятностью признают такие расходы необоснованными. Причем риски возникают не только по налогу на прибыль, но и по НДФЛ и страховым взносам.
То, что в ряде случаев судебная практика на стороне компаний, безусловно, радует. Но далеко не все компании готовы судиться с налоговиками. А не учитывать сомнительные представительские расходы вовсе не самый подходящий вариант, поскольку в таком случае организация фактически дарит бюджету деньги, хотя имеет законное право уменьшить свою налоговую базу на представительские расходы.
Поэтому в целях минимизации налоговых рисков рекомендуем делать следующее: