компенсация имущественных потерь ндс
Куда приводят хорошие намерения: пять дел о компенсации потерь
О том, что вина не имеет значения при возмещении потерь, напомнили суды в деле № А11-6237/2016. Там меховой магазин «Фур Фур» взыскивал с ЧОО «Группа компаний «Форпост» 1,3 млн руб. потерь после кражи 27 шуб. Истец ссылался на договор охранных услуг, где была закреплена полная материальная ответственность исполнителя за ущерб, причиненный кражами. Следовательно, он брал на себя риски неблагоприятных последствий от действий третьих лиц. Свои требования магазин «Фур Фур» обосновал материалами возбужденного уголовного дела о краже.
Частная охранная организация возражала против иска. Она указывала, что не доказана её вина и причинно-следственная связь ущерба с действиями ЧОО. Но эти доводы суд отклонил. Организация, которая занимается охраной на профессиональной основе, должна приложить максимум усилий к сохранению имущества заказчика. Ответчик подписал договор и выразил согласие со всеми его условиями, в том числе с полной материальной ответственностью за кражи. Правоту такой позиции подтвердил АС Волго-Вятского округа.
Формулировки договора о возмещении потерь должны быть явными и недвусмысленными, чтобы их нельзя было спутать с возмещением убытков. Это поможет минимизировать судебные риски. Значение может иметь даже то, в каком разделе изложены соответствующие условия. Это видно на примере дела № А46-7659/2019, где «Газпромнефть-Региональные продажи» подало иск к МУП «Большереченский коммунальный комплекс». Компания поставляла предприятию нефтепродукты и требовала возместить 200 000 руб. штрафа. Его пришлось заплатить за перегруз транспорта, который предоставило предприятие для самовывоза. Согласно договору, именно оно отвечало за соблюдение норм и правил перевозки грузов. В случае их нарушения прописали условие о возмещении потерь. В случае привлечения к административной ответственности размер потерь определялся величиной штрафа.
Добровольно МУП отказалось платить. Оно указало, что административный штраф нельзя считать убытками или потерями.
Два суда встали на сторону унитарного предприятия. Они сочли, что условия договора о возмещении потерь нельзя считать явными и недвусмысленными. Спорный пункт включен в раздел «Ответственность сторон» без ссылки на ст. 406.1 ГК о компенсации потерь. Таким образом, нельзя отграничить возмещение потерь, если его согласовали, от условий о гражданской ответственности.
Кроме того, отметил 8-й ААС, толковать положения соглашения правильно в пользу контрагента стороны, которая подготовила проект. Здесь «Газпромнефть-Региональные продажи» выступает профессионалом в сфере торговли нефтепродуктами и использует типовые договоры. Значит, у истца была возможность включить в текст точные формулировки.
Нефтяной компании не удалось компенсировать свои потери.
Чтобы компенсировать потери, надо обосновать, что они были (или будут) понесены, а еще доказать причинную связь между обстоятельством и такими потерями. На это указали суды в деле о банкротстве сельскохозяйственного производственного кооператива «Скрипинское» (№ А43-16569/2016). В реестр его кредиторов хотело включиться ООО «НижАгро» с 20,5 млн руб. задолженности. Оно ссылалось на договор от августа 2015 года, по которому кооператив брал на себя материальную ответственность за сохранность урожая, «находящегося, выросшего, созревшего» на определенных участках. Кооператив должен был передать его компании «НижАгро» и отвечал за утрату (кражу, хищение, порчу) или неполучение в связи с правопритязаниями третьих лиц.
Первоначально «НижАгро» обосновало свои требования ст. 15 ГК («Убытки»), но позже уточнило и указало на ст. 406.1 ГК. Компания также указала на документы о закупке семенного материала.
Но суды отвергли это доказательство. Этого недостаточно, чтобы подтвердить засев и обработку земельных участков, которые указаны в соглашении. Заявитель не доказал, что имелся некий урожай, который не был собран, не получен или утрачен. Кроме того, суды учли, что «НижАгро» сначала обосновало свои требования статьей об убытках. Отказ нижестоящих инстанций подтвердил АС Волго-Вятского округа.
Этот вывод суды подтвердили в деле № А60-70011/2017, где организация «ДОСААФ» взыскивала с общества «ТЭН» 12,1 млн руб. компенсационных платежей. В 2006 году эти юрлица заключили инвестиционный контракт на 81 млн руб. на постройку нового здания вместо существующего. ДОСААФ участвовало вкладом в виде этого здания, а ТЭН выступало инвестором-застройщиком. После сноса старого объекта ТЭН обязалось выплачивать «упущенную выгоду от неполучения арендной платы за помещения» в оговорённом размере.
Здание снесли. А в 2018 году ДОСААФ ссылалось на этот пункт, когда взыскивало с контрагента 12,1 млн долга по компенсационным платежам. ТЭН возражало по ряду причин. Предприятие указывало, что нельзя применять ст. 406.1 ГК о потерях, ведь ее ввели в действие в 2015 году, а инвестконтракт датируется 2006 годом.
Но суды встали на сторону ДОСААФ и взыскали задолженность. Они пришли к выводу, что условия, по сути, направлены на возмещение потерь, потому что нет такого обязательного признака убытков, как неправомерность чьих-либо действий. И неважно, что ст. 406.1 ГК тогда еще не вступила в силу, согласились три инстанции, включая АС Уральского округа. Суды пришли к выводу, что в 2006 году стороны фактически заключили не запрещенный законом непоименованный договор. Также суды учли и то, что его условия сторонами выполнялись.
Это подтвердил 1-й ААС в деле № А43-38611/2018. Там ООО «Посуда» взыскивало 2 млн руб. с правопреемника своего поставщика (ООО «Семь футов») «Стеклопрофи». Дело в том, что «Посуде» отказали в вычетах по НДС на приобретенную продукцию. Налоговики выяснили, что фирма «Семь футов» – это однодневка, она не могла сама производить товар, который продавала «Посуде». Но в договоре поставки указали совсем иное: продавец гарантировал, что делает продукцию самостоятельно и по специальным заказам. Более того, раздел «Дополнительные заверения и гарантии» предусматривал обязанность возместить суммы убытков, которые другая сторона заплатила в виде налоговых доначислений, если заверения контрагента окажутся недостоверными.
Фирма «Посуда» пыталась оспорить решение в УФНС, но безрезультатно. Следом она решила взыскать 2 млн руб. со «Стеклопрофи». Но первая инстанция отказала. Доначисленный НДС нельзя расценивать как убытки, ведь правоотношения сторон должны носить гражданско-правовой характер. Кроме того, именно «Посуда», а не ее контрагент должна была представить полный комплект документов в налоговый орган. А покупатель не доказал, что сделал все для получения вычета, в том числе обжаловал решение налогового органа.
Другого мнения оказался 1-й ААС. Он указал, что «Посуда» оспаривала решение в УФНС, но безрезультатно. Тот факт, что вычеты предусмотрены налоговым, а не гражданским законодательством, не мешает признать их в особом механизме компенсации расходов хозяйствующего субъекта, отметила апелляция. Содержание условий соглашения тоже не вызвало у нее никаких сомнений и разночтений: стороны договорились о возмещении потерь контрагенту при наступлении определенных обстоятельств. С такими выводами 1-й ААС удовлетворил требования ООО «Посуда».
Облагается ли НДС сумма компенсации ущерба?
Арендодатель нанес ущерб в результате порчи готовой продукции, хранящейся на арендованном складе. Облагается ли НДС сумма компенсации ущерба? Нужно ли при расчете в сумму претензии включать НДС?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации НДС при формировании суммы претензии учитываться не должен.
В соответствии с п. 1 ст. 15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. При этом под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
Если лицо, нарушившее право, получило вследствие этого доходы, лицо, право которого нарушено, вправе требовать возмещения наряду с другими убытками упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы (п. 2 ст. 15 ГК РФ).
Пунктом 1 ст. 1064 ГК РФ установлено, что вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред.
Обложение НДС суммы компенсации ущерба
Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
В силу пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные организацией, при условии, что они связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
В рассматриваемой ситуации организация предъявляет арендодателю претензию по возмещению убытков, возникших из-за порчи товара (готовой продукции), находившегося на арендованном складе, по вине арендодателя.
Компенсация ущерба, нанесенного организации, никак не связана с реализацией и оплатой товаров (работ, услуг), ведь в данном случае не происходит передачи права собственности на имущество на возмездной или безвозмездной основе.
Поскольку возмещение нанесенного ущерба также не связано с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), то сумма такого возмещения не увеличивает налоговую базу по НДС.
Таким образом, включать сумму возмещения убытка в налогооблагаемую базу по НДС не нужно.
Аналогичная точка зрения представлена в письме Минфина России от 28.07.2010 N 03-07-11/315, в котором разъясняется, что увеличение налоговой базы на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), НК РФ не предусмотрено (смотрите дополнительно письма Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-11/289, от 13.10.2010 N 03-07-11/406, УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309).
Судьи также придерживаются мнения, что сумма возмещения убытков (ущерба), полученная организацией, не облагается НДС, поскольку не связана с реализацией товаров, работ, услуг (постановление ФАС Московского округа от 22.08.2011 N Ф05-7956/11, постановление ФАС Уральского округа от 25.05.2009 N Ф09-3324/09-СЗ, в передаче которого в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора было отказано определением ВАС РФ от 11.09.2009 N 12036/09, постановления ФАС Поволжского округа от 05.02.2009 N А55-6696/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2008 N А82-40/2007-1).
В этой связи полагаем, что сумма ущерба, предъявляемая виновному лицу, не является объектом обложения НДС. Соответственно, счет-фактура
виновному лицу не выставляется (п.п. 1, 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).
Необходимость восстановления сумм НДС, принятых к вычету
Закрытый перечень ситуаций, при наступлении которых суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению, установлен п. 3 ст. 170 НК РФ. Списание товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей, браком к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Следовательно, формально, у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению ранее предъявленных к вычету сумм НДС по таким товарам.
При этом до недавнего времени официальная позиция контролирующих органов состояла в том, что НДС в аналогичных случаях подлежит восстановлению. Аргументация представителей Минфина России и налоговых органов была следующей.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых НДС. В свою очередь, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг и т.д.) для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ (не облагаемых НДС). Таким образом, поскольку в случае недостачи, порчи, хищения, брака товары уже не могут быть использованы для осуществления облагаемых НДС операций, то «входной» НДС по ним подлежит восстановлению и уплате в бюджет. При этом восстановить сумму налога необходимо в том налоговом периоде, когда недостающие ценности списываются с учета (смотрите, например, письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, от 24.04.2008 N 03-07-11/161, ФНС России от 04.12.2007 N ШТ-6-03/932@, от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).
В свою очередь, в решениях судебных органов указывается, что п. 3 ст. 170 НК РФ не предусматривает необходимости восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в том числе и в случаях порчи товара (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-7043/14, ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.11.2011 N Ф08-7089/11, ФАС Уральского округа от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2).
При этом следует признать, что позиция уполномоченных органов по данному вопросу в последнее время претерпела изменения.
Так, в письме ФНС России от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@ указывается, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара восстановлению не подлежат, так как этот случай в п. 3 ст. 170 НК РФ не поименован.
Работники налогового ведомства делают данный вывод, руководствуясь решением ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, а также приводят судебные решения, в которых учитывается указанное решение ВАС РФ. Кроме того, налоговики приводят письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571. В нем, в частности, говорится, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.
Таким образом, учитывая позицию судов, в том числе и ВАС РФ, а также изменившуюся позицию контролирующих органов, считаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету при изготовлении испорченной проду
кции, восстанавливать не требуется.
Включение НДС в сумму претензии
Действующее законодательство не содержит ограничений относительно включения НДС в расчет самой суммы убытков, а именно запрета на учет суммы налога в стоимости утраченного имущества при определении размера ущерба (смотрите, например, постановления Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.11.2012 N 18АП-10470/12, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2012 N 15АП-2585/12, Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2010 N 09АП-12587/2010).
Сумма убытка в виде НДС, если она является частью цены (стоимости) имущества, подлежащего возмещению, должна возмещаться контрагентом, ответственным за указанные убытки, в полном объеме. Именно такой позиции придерживались некоторые федеральные арбитражные суды (постановления ФАС Уральского округа от 14.08.2012 N Ф09-6939/12, от 28.06.2011 N Ф09-3136/11-С5, от 08.04.2011 N Ф09-1173/11-С5, ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2012 по делу N А56-44279/2011, от 22.02.2011 по делу N А21-8004/2009).
В то же время обращаем внимание на выводы, содержащиеся в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 2852/13 по делу N А56-4550/2012. В нем судьи отметили, что убытки в виде расходов, включающих НДС, могут быть возмещены потерпевшему, если последний докажет, что предъявленные ему суммы налога представляют собой его некомпенсируемые потери. По мнению суда, наличие права на вычет сумм НДС, установленного ст. 171 НК РФ, исключает уменьшение имущественной сферы лица, которому был причинен ущерб, и, соответственно, в данном случае исключает применение ст. 15 ГК РФ. Президиум ВАС РФ сделал вывод о том, что лицо, имеющее право на вычет, должно знать о его наличии, обязано соблюсти все требования законодательства для его получения и не может перелагать риск неполучения соответствующих сумм на своего контрагента, что фактически является для последнего дополнительной публично-правовой санкцией за нарушение частноправового обязательства.
Поскольку в рассматриваемой ситуации НДС по МПЗ, использованным при производстве продукции, ранее был принят к вычету, и восстанавливать его при списании товаров не требуется, полагаем, что суммы НДС в формировании суммы претензии не должны учитываться.
Бремя доказывания наличия убытков и их состава возлагается на потерпевшего (постановления Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 2852/13, от 17.07.2012 N 2683/12, от 24.04.2012 N 16327/11, от 29.08.2000 N 8926/99), а он, как мы указывали ранее, на основании ст. 15 ГК РФ имеет право не только на возмещение стоимости утраченного товара, но и на возмещение упущенной выгоды.
Если арендатор определяет сумму убытков самостоятельно и арендодатель с ней согласен, то у сторон нет необходимости в обращении в суд за судебной защитой. Поэтому возмещаются ли причиненные убытки, включая НДС, или убыток рассчитан из стоимости утраченного товара без учета НДС, стороны определяют самостоятельно. В расчетном документе сумму НДС отдельной строкой, на основании п. 4 ст. 168 НК РФ, выделять не требуется, так как возмещение убытков не является объектом обложения НДС.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Заверение обстоятельств и возмещение потерь: в чем важно разбираться бухгалтеру
Недавняя статья про налоговые оговорки в договоре собрала много просмотров. Решили продолжить тему.
Редкое изменение налогового законодательства не добавляет проблем налогоплательщикам. Например, с введением ст. 54.1 НК у компаний прибавилось забот по сбору доказательств реальности сделок, выполнения их условий указанными в договорах контрагентами. Кроме того, возникла необходимость детальной юридической проработки договоров. Цель проста и понятна. Каждый налогоплательщик хочет максимально защитить свои имущественные интересы от претензий налоговиков в случае уличения контрагентов в недобросовестности.
Для защиты интересов налогоплательщиков используются различные инструменты, от возмещения потерь до заверения об обстоятельствах. Все они являются законными, предусмотрены ГК РФ (ст. 406, 431 и др.). Такие налоговые оговорки вносятся сторонами в договоры добровольно и ориентированы на минимизацию убытков.
Заверяем обстоятельства
Какие заверения можно сегодня включить в договор и как их оформить? Обычно такие гарантии прописываются непосредственно в тексте документа. Допускается также формат дополнительного соглашения.
Заверять в договоре можно разные обстоятельства. Рассмотрим некоторые из них.
Соглашаемся возмещать потери
Данная налоговая оговорка служит страховкой на случай недобросовестности контрагента, неисполнения им определенных обязательств. Если речь идет о возможных налоговых потерях, возмещению подлежат, например, неполученные налоговые вычеты по НДС, уплаченному поставщику в составе цены товара, если недобросовестный поставщик исключил стоимость товаров из расходов, учтенных в целях налогообложения.
Что касается размера возмещения, здесь все просто. Основанием для возмещений служат требования, решения ИФНС. Суммы соответствуют указанным в таких документах. Следует отметить, что факт оспаривания доначислений, штрафов, пеней не снимает с поставщика обязательств по возмещению потерь.
В современном бизнесе крайне важно юридически грамотно защищать свои интересы. Правильно составленный договор, использование в нем налоговых оговорок помогут избежать финансовых потерь при возникновении претензий у ревизоров. Предусмотрите заверение по обстоятельствам, соглашение по возмещению потерь, и вам не придется нести дополнительные налоговые расходы, если поставщик случайно допустит учетную ошибку либо намеренно попытается уйти от налогов, снизив налоговую нагрузку. Помните: споры о недобросовестности поставщиков проще предупреждать, чем выигрывать!
Как компенсировать потерю вычета НДС по вине контрагента
Защитные конструкции в договоре с контрагентом
Учитывая активную практику снятия налоговиками вычета НДС, понятно желание компаний обезопасить себя от финансовых потерь, возложив на своих поставщиков обязанность по возмещению сумм, соразмерных не принятому к вычету НДС.
Дает ли действующее законодательство такую возможность? Да, дает.
Однако первое, что нужно понимать: если в договоре ничего об этом не сказано, то покупателю нечего и рассчитывать на компенсацию (см., например, Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2019 № 20АП-2589/2019 по делу № А54-10209/2018). Поэтому, чтобы иметь возможность взыскать свои потери с контрагента, необходимо включить в договор соответствующие условия, так называемые защитные конструкции.
В Гражданском кодексе РФ есть две подходящие для этой цели статьи – 406.1 и 431.2. Статья 406.1 ГК РФ дает право участникам отношений составить такое соглашение, в котором содержится обязанность одной стороны возместить имущественные потери другой стороны, возникшие в случае наступления определенных в таком соглашении обстоятельств. При этом наступление данных обстоятельств не должно быть связано с нарушением обязательства контрагентом.
Другая статья – ст. 431.2 ГК РФ – содержит положения, которые обязывают контрагента, предоставившего недостоверные заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, возместить убытки или заплатить предусмотренную договором неустойку.
Мы сейчас не будем подробно останавливаться на отличиях данных положений, отметим лишь два принципиальных момента. Первый состоит в том, что в статье 406.1 ГК РФ речь идет об имущественных потерях, а в статье 431.2 ГК РФ – об убытках. Основное различие между этими понятиями в том, что убытки возникают, если есть причинно-следственная связь между действиями контрагента и наступившими последствиями (убытками). Применительно к рассматриваемой ситуации убытки должны быть причинены из-за того, что поставщик предоставил недостоверные заверения. А возникновение потерь не зависит от противоправных действий контрагента, здесь значение имеет возникновение определенного обстоятельства.
Второй важный момент заключается в том, что обстоятельства, в отношении которых предоставляются заверения, касаются прошлого или относятся к настоящему, то есть к моменту предоставления заверения (п. 1 ст. 431.2 ГК РФ). Обстоятельства же, которые вызывают потери, касаются будущего (п. 1 ст. 406.1 ГК РФ). Выводы по этим двум моментам подтверждены п. 15 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.2016 № 7.
На практике стороны могут использовать одну из этих норм либо обе эти статьи одновременно. Бывает и такое, что компании объединяют эти две конструкции в одну. Например, прописывается, что:
Анализируя судебную практику, можно сказать, что нареканий к таким договорам у судов пока нет (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2019 № 15АП-20639/2018 по делу № А53-14535/2018). К тому же в статьях 406.1 и 431.2 ГК РФ нет каких-то несовместимых положений, которые могли бы вызвать серьезные проблемы при наложении двух конструкций.
Поэтому если стороны решат использовать оба этих механизма в совокупности, препятствий этому мы не усматриваем.
Лишились вычета НДС? Докажите!
Прежде чем прописывать в договоре соответствующие условия, необходимо определить, в каких именно ситуациях контрагент будет возмещать покупателю потери. Дело в том, что на практике лишение вычета НДС может обуславливаться разными обстоятельствами. Это следует иметь в виду и учитывать при включении «налоговых оговорок» в договор. Выделим три основные ситуации.
Второй – организация заявила вычет в декларации, но в рамках камеральной проверки или иных контрольных мероприятий от налоговиков поступили сведения, что контрагент сомнителен. В результате инспекция рекомендует или требует внести корректировки в декларацию. В этой ситуации акта и решения, как в первом случае, нет. Но по итогу компания, во избежание рисков, решает убрать «сомнительный» НДС из вычетов, представив уточненную декларацию по НДС.
Третий – организация изначально не стала заявлять к вычету НДС, поскольку ей показалось, что поступившие от контрагента документы не в порядке, а исправлять их или предоставить пояснения тот отказался.
Сторонам нужно договориться, в каких именно ситуациях поставщик согласен возмещать потери из-за потерянного покупателем вычета. И как можно подробнее прописать соответствующие условия в договоре. Это позволит свести к минимуму разногласия в будущем и необходимость взыскивать суммы возмещения потерь с контрагента в суде.
Судебная практика изобилует спорами, в которых одна сторона пытается взыскать с другой стороны убытки или потери, соразмерные сумме не принятого к вычету НДС. Это говорит о том, что даже в тех случаях, когда в договор включены «налоговые оговорки», у сторон могут возникать разногласия.
Есть примеры, когда стороны внесли в договор «налоговые оговорки», но по итогу покупатель, пожелавший получить со своего контрагента убытки от потерянного вычета НДС, не смог этого сделать (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.09.2019 № Ф04-3978/2019). Основным препятствием послужило наличие в договоре условия о том, что «в обоснование требования о возмещении потерь (убытков) покупатель предоставляет поставщику соответствующее решение налогового органа по результатам камеральной или выездной проверки». По факту такого решения не было. Покупатель сам – во избежание вероятных рисков снятия вычета (по причине проявления пристального внимания налоговиков к данной сделке) – отказался от вычета. Налоговая инспекция официально вычет не снимала, она только предложила представить уточненную декларацию, поскольку по результатам контрольных процедур выявила «сложные расхождения».
При этом иногда суды акцентируют внимание не на том, что решение по доначислению отсутствует, а на других обстоятельствах. Например, в постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.07.2020 № Ф04-1637/2020 по делу № А27-14459/2019 суд отметил, что покупатель не доказал неисполнение контрагентом предусмотренных договором заверений, а также не доказал налоговую недобросовестность контрагента.
Но даже если у покупателя имеются доказательства официального отказа в вычете НДС (акт и решение инспекции), то это еще не гарантия того, что покупателю удастся взыскать со своего контрагента свои убытки/потери. Хотя, безусловно, в этом случае шансы на получение денег гораздо выше. Примерами дел, в которых покупателям удалось взыскать с продавцов свои потери из-за лишения вычета, являются постановления Первого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2020 № 01АП-10017/2019 по делу № А43-38611/2018, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.04.2019 № 07АП-2105/2019 по делу № А45-31548/2018.
Правда, не всегда покупателям удается выигрывать процессы. Как показывает судебная практика, существенное значение имеют причины, по которой налоговики отказали организации в вычете. Если по причине того, что отношения сторон носили формальный («искусственный») характер, то суды в этом случае делают вывод о недействительности каких-либо заверений или гарантий ввиду невозможности реального использования соответствующего механизма, заложенного в договорах (определения Верховного Суда РФ от 15.10.2019 № 308-ЭС19-17205, от 28.09.2017 № 308-ЭС17-13430, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.06.2019 № Ф08-3126/2019 по делу № А53-20062/2018).
Также судами может приниматься во внимание тот факт, что решение ИФНС по доначислению НДС может быть оспорено в том числе и в судебном порядке. Поэтому до вынесения решения суда нельзя утверждать об окончательном лишении вычета. Например, в деле, рассматриваемом Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом от 19.04.2019 № 15АП-3597/2019, одной из причин, из-за которой компании не удалось взыскать убытки со своего контрагента, явилось невступление в силу решения суда по спорам об оспаривании решений налоговой инспекции.
Облагать ли налогами полученное возмещение от поставщика
Если споров между сторонами нет и поставщик перечисляет компании потери из-за лишения вычета НДС, то у последней возникает вопрос: надо ли облагать какими-либо налогами полученную сумму?
НДС данную сумму облагать не нужно, поскольку объекта налогообложения в виде реализации товаров (работ, услуг) здесь нет. Также эта сумма не является суммой, иначе связанной с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), которая увеличивает налоговую базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.
Что касается налога на прибыль, то здесь не все так однозначно, как с НДС. В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения прибыли относятся также внереализационные доходы. При этом перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли, приведенный в ст. 251 НК РФ, не содержит таких доходов, как возмещение потерь от непринятия НДС к вычету.
Более того, перечень внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, содержит такой вид дохода, как доход «в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба» (п. 3 ст. 250 НК РФ).
Таким образом, несмотря на то, что при получении возмещения убытков/ущерба нельзя говорить о получении экономической выгоды, которая является основным критерием дохода в силу п. 1 ст. 41 НК РФ, законодатель, тем не менее, относит ее к доходам в целях налога на прибыль.
Считаем, что суммы, полученные в качестве возмещения непринятого к вычету НДС, независимо от того, являются ли они возмещением убытков (по ст. 431.2 ГК РФ) или возмещением имущественных потерь (по ст. 406.1 ГК РФ), следует включать во внереализационный доход.