залог на забалансовом счете
Экономическая сущность забалансового обязательства
Строго говоря, понятие «забалансовое обязательство» не очень корректно. Обязательство — это задолженность, которая отражается на балансовых счетах. А вот активы, являющиеся гарантией выполнения обязательств по договору, учитываются за балансом. Поэтому правильнее говорить не о забалансовых обязательствах, а забалансовом обеспечении обязательств. В качестве обеспечения может выступать оборудование, денежные средства, ТМЦ, банковская гарантия, недвижимое имущество.
Главной особенностью забалансовых обеспечений является тот факт, что гарантийным имуществом его держатель распоряжаться временно не может. Если организация исполнит свои обязательства по заключенному договору, имущество к нему возвратится, а если не исполнит — имущество перейдет в собственность контрагента.
Обеспечение по забалансовому обязательству можно назвать задатком или залогом, то есть имуществом, которое передается на время, а при неисполнении условий договора остается в распоряжении организации, принявшей его на ответственное хранение.
Более подробно о забалансовых счетах узнайте из материала «Порядок применения забалансовых счетов бухгалтерского учета».
Особенности бухучета забалансовых обязательств
К счетам забалансовых обязательств не применяется принцип двойной записи, то есть они не корреспондируют ни с балансовыми, ни с другими забалансовыми счетами.
Для учета обеспечений по обязательствам используются два счета:
008 — для учета полученных обеспечений;
009 —для учета выданных обеспечений.
Аналитика на этих счетах ведется по каждому выданному или поступившему обеспечению. По дебету сч. 008 отражается поступление гарантийного имущества, по дебету сч. 009 — выдача гарантии. По кредиту сч. 008 и 009 списываются суммы обеспечений по мере погашения долга.
Несмотря на то что обеспечение по обязательствам отражается за балансом, может понадобиться составление проводки и на балансовых счетах. Например, если в качестве обеспечения были переведены денежные средства на расчетный счет, у получившей их стороны наряду с «забалансовой» бухзаписью Дт 008 появится «балансовая» проводка Дт 51 Кт 76.
Таким образом, забалансовые счета помогают отделить гарантийное имущество по обязательствам от собственного, а балансовые — отражают факт получения или выдачи обеспечения.
О бухгалтерском учете на забалансовых счетах читайте в статье «Правила ведения бухгалтерского учета на забалансовых счетах».
Итоги
Учет за балансом обеспечений по обязательствам предприятия— объективная необходимость, вызванная разнообразием операций, проводимых в существующих экономических условиях. Правильное отражение забалансовых обязательств позволит контролировать операции с имуществом организации, которое передается во временное владение другой стороне.
Как вести учет залога
Задолженность ЮЛ может быть обеспечена залогом. Если лицо не погасит свой долг, придется отдавать кредитору предмет обеспечения. В качестве его могут выступать самые разные ресурсы: денежные средства, имущество, акции, права собственности (пункт 1 статьи 336 ГК РФ). Залоговые обязательства нужно правильно отражать в учете.
Вопрос: Заимодавец в качестве обеспечения по договору займа принимает в залог права требования заемщика, принадлежащие ему на основании договора поставки с третьим лицом. Может ли такой залог учитываться в реестре уведомлений о залоге движимого имущества и как в таком случае должен быть описан предмет залога?
Посмотреть ответ
Учет у дебитора
Учет у сторон сделки будет отличаться. Приведем особенности учета у дебитора.
Вопрос: Организация применяет УСН («доходы минус расходы») и приобретает недвижимое имущество с привлечением ипотечного кредита. По кредитному договору данное имущество должно быть застраховано. Правомерно ли расходы на страхование залогового имущества учесть в расходах при УСН?
Посмотреть ответ
Бухучет
Предмет обеспечения остается собственностью дебитора. То есть его нужно фиксировать в балансе в качестве актива. Объект включается в детализированный учет. В нем же указывается информация о том, что объект получил статус залога. Гарантии исполнения обязательств нужно отразить на ДТ забалансового счета 009. Соответствующее правило содержится в Инструкции по использованию Плана счетов бухучета, установленного Приказом Минфина №94н от 31 октября 2000 года. Стоимость залоговой собственности фиксируется на счете 009 в размере оценки залога, произведенной участниками соглашения.
Если обеспечение передается держателю залога, изменение статуса нужно прописать в инвентарных картах учета этой собственности или в детализированном учете. Все записи выполняются на базе акта приема-передачи.
В бухучете передача обеспечения не считается расходами субъекта. Объясняется это тем, что эта передача не предполагает снижение финансовых выгод. Основание – пункт 2 ПБУ 10/99.
При покрытии долга предмет залога нужно списать со счета 009. Также в бухучет вносятся записи по субсчетам счетов. Выполняются записи, обратные записям при передаче объектов в залог. То есть происходит закрытие субсчетов, которые прежде были открыты для обособленного учета обеспечения.
Вопрос: Как отразить в учете залогодержателя приобретение у залогодателя заложенного имущества (объекта основных средств (ОС), не являющегося недвижимым имуществом) и зачет обязательства по его оплате и требования к залогодателю, обеспеченного залогом?
Залогом обеспечено обязательство по договору займа: по возврату основной суммы займа, равной 1 000 000 руб., и уплате процентов, начисленных за время пользования заемными средствами. Сумма процентов на момент зачета составила 25 013,70 руб. Стоимость заложенного объекта ОС определена сторонами договора о залоге равной 1 300 000 руб.
Взыскание на заложенное имущество обращено во внесудебном порядке. Выкуп заложенного имущества произведен после признания торгов несостоявшимися. Данный объект выкуплен по цене 1 296 000 руб. (в том числе НДС 216 000 руб.) и введен в эксплуатацию в месяце приобретения. Согласно договору займа проценты начисляются по ставке 11% годовых и подлежат уплате при возврате займа.
Посмотреть ответ
Налоговый учет
В подпункте 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ указано, что предметом обложения НДС является продажа продукции. Сюда входит и реализация залога. В статье 39 НК РФ указано, что реализацией считается передача прав на собственность или предоставление услуг на безвозмездной основе. При направлении объекта в залог не выполняется перехода прав собственности. Значит, объекта начисления НДС не образуется.
В пункте 32 статьи 270 НК РФ указано, что стоимость залога не входит в структуру расходов. То есть объекта для начисления налога на прибыль также не возникает.
Вопрос: Как отразить в учете организации-залогодателя реализацию заложенного имущества (объекта основных средств (ОС), являющегося движимым имуществом) залогодержателю, если требование к залогодержателю по оплате объекта ОС засчитывается в счет обязательства организации по возврату суммы краткосрочного займа и уплате процентов, которое было обеспечено данным залогом?
Посмотреть ответ
Учет у кредитора
Держатель залога также должен вести учет.
Бухучет
Залоговая собственность учитывается у кредитора на забалансовом счете 008. Учет ведется по стоимости, которая устраивает все стороны сделки. Если держатель получил право собственности на залог, новое имущество принимается к бухучету в статусе актива. Нужно принять во внимание вид актива (к примеру, товары или материалы). Предмет фиксируется по договорной стоимости. Нужно внести запись по ДТ счета соответствующих активов и КТ счета 60.
Залоговое обязательство может быть прекращено. Актуально это при таких обстоятельствах:
При данных обстоятельствах нужно произвести списание со счета 008.
Налоговый учет
Если на имя кредитора открывается залог в качестве обеспечения, объекта начисления НДС не образуется. Объясняется это тем, что право собственности не переходит держателю.
В целях начисления налога на прибыль дохода от получения залогового имущества не образуется. Основание – подпункт 2 статьи 251 НК РФ.
Пример
Кредитор предоставил дебитору заем с обеспечением в виде собственности на период 1 мая-31 августа. Проценты за пользование услугой начисляются в размере 1% в месяц. Выплачиваются они каждый месяц. Залоговое имущество – это материалы, переданные держателю. Итоги их оценки должны быть зафиксированы в соглашении об обеспечении. 31 августа 2016 года задолженность была возвращена. В эту же дату обеспечение было прекращено из-за прекращения обязательств.
Заемщик в своем бухучете фиксирует эти проводки на 1 мая:
С 31 мая до 31 августа заемщик вносит эти записи:
31 августа выполняются эти проводки:
Займодатель вносит эти проводки за 1 мая:
С 31 мая по 31 августа в завершении каждого месяца указываются эти проводки:
На 31 августа нужно внести в бухучет эти записи:
Все проводки выполняются на основе первички. Главный первичный документ – это соглашение о залоге.
Дополнительная информация
Соглашение об обеспечении долга оформляется в письменном виде. В нем прописывается предмет, его оценка, структура, сумма, срок возврата задолженности. В документе нужно прописать, у кого именно находится залог (статья 339 ГК РФ).
Залог может быть передан лицу, предоставившему заем.
Но даже при этом у займодателя не образуются налоговые обязательства.
Передача обеспечительного имущества не считается реализацией, не выполняется перехода права собственности.
Когда появляется право залога? В дату передачи обеспечения кредитору. Если в соглашении указана необходимость передать залог заимодавцу, но предмет не был передан фактически, никакого права не появляется. То есть кредитор не сможет взыскать имущество дебитора, если последний не выплатит задолженность. Связано это с тем, что положения соглашения не выполняются в полной мере.
Если дебитор не погасит свой долг, кредитор имеет право обратить взыскание на имущество. Он получает возможность продать предмет залога. При реализации будет начисляться НДС. Налог можно не уплачивать только при продаже этих предметов:
Что делать, если при реализации сумма прибыли от продажи оказалась больше задолженности дебитора? Как поступить с образовавшимся остатком? Он направляется принципалу после погашения им всех задолженностей. Основание – пункт 5 статьи 350 ГК РФ.
К СВЕДЕНИЮ! НДС при продаже залога не будет начисляться в том случае, если имущество принадлежит ЮЛ, освобожденному от НДС.
Учет передачи в залог имущества
Автор: Орлова О. Е.,эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Как правило, при получении кредитов банку требуется предоставить обеспечение. Наиболее распространенным способом обеспечения обязательств является залог. О том, как отражаются в учете залоговые операции, читайте в материале.
Законодательная база залога
Согласно ст. 329 и 334 ГК РФ залог является способом обеспечения исполнения обязательств. В силу залога залогодержатель имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обязательства, обеспеченного залогом, получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами залогодателя.
Постановлением Совета министров Республики Крым от 19.08.2014 № 284 «Об утверждении Положения о порядке передачи в залог имущества, находящегося в государственной собственности Республики Крым» (далее – Положение о залоге) определена процедура передачи в залог унитарными предприятиями Республики Крым имущества, находящегося в государственной собственности Республики Крым. В названном положении указано, что такие предприятия выступают залогодателями в отношении объектов государственного имущества, принадлежащих им на праве хозяйственного ведения.
Забалансовый учет заложенного имущества
Залог не предусматривает перехода права собственности, а Положение о залоге требует, чтобы государственное имущество, переданное в залог, оставалось в пользовании залогодателя. Следовательно, заложенное имущество продолжает числиться в активе баланса унитарного предприятия.
Поскольку залог обеспечивает исполнение обязательств, для его отражения используется забалансовый счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». При выдаче залога производится запись по дебету счета 009, а при прекращении залога – соответственно, по кредиту счета 009. Обращение к описанию счета 009 не дает ясности, по какой цене отражать заложенное имущество – по балансовой или договорной. Если счесть аналогичной ситуацией учет выданных гарантий, то полагается отражать стоимость заложенного имущества по договорной цене. Такой подход может привести к тому, что показатели баланса и забаланса будут несопоставимы (в случае значительного отклонения договорной стоимости имущества от балансовой). Второй подход предполагает учет заложенного имущества по балансовой стоимости, что обеспечивает сопоставимость показателей. Однако в этом случае придется регулярно корректировать сумму, числящуюся на счете 009 (например, на начисленную амортизацию). Чтобы избежать неясностей, применяемый способ отражения на забалансе выданных залогов следует прописать в учетной политике предприятия.
В силу п. 3 ст. 357 ГК РФ залогодатель товаров в обороте обязан вести книгу записи залогов, в которую вносятся записи об условиях залога товаров и обо всех операциях, влекущих изменение состава или натуральной формы заложенных товаров, включая их переработку, на день последней операции, если иное не предусмотрено договором залога.
В отношении имущества, являющего собственностью Республики Крым, книгу учета сделок, влекущих возникновение и прекращение права залога на государственное имущество, ведет Министерство имущественных и земельных отношений Республики Крым (п. 2.7 Положения о залоге).
Пример 1.
26.04.2016 унитарное предприятие заключило кредитный договор с банком и в этот же день получило кредит в сумме 10 000 000 руб. сроком на 1 год. Под залог было предоставлено оборудование договорной стоимостью 14 000 000 руб. В установленный срок 26.04.2017 кредит возвращен банку.
Что учитывается на забалансовом счете 008
Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета организаций, забалансовый счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам). Подробнее об этом читайте в нашей статье, подготовленной экспертами Бератора.
Суммы полученных обеспечений, учтенные на счете 008, списываются по мере погашения задолженности. Аналитический учет по счету ведется по каждому полученному обеспечению.
На счете 008 следует учесть сумму гарантий, которые получены от других организаций в обеспечение:
Учет гарантий ведется в денежном выражении. Если в соглашении о предоставлении гарантии сумма гарантии не указана, то она определяется исходя из условий договора, по которому вы ее получили. Например, если вы получили гарантию от другой организации об оплате полученной вами партии товаров стоимостью 100 000 рублей, на счете 008 вы должны учесть такую же сумму.
На сумму полученной гарантии сделайте в учете запись:
ДЕБЕТ 008 – получена гарантия от сторонней организации.
После того как вы выполнили обязательство, под которое вами была получена гарантия другой организации (оплатили полученный товар, погасили кредит или заем), сумму гарантии спишите:
КРЕДИТ 008 – списана сумма гарантии после выполнения вашей организацией своих обязательств.
Такая же запись делается при поступлении денежных средств от покупателей в оплату отгруженных им товаров (при условии, что ранее вы получили гарантию оплаты этих товаров от сторонней организации).
Забалансовый счет 008 используют ломбарды для учета имущества, полученного в залог.
Получение гарантии собственной платежеспособности
Какие проводки вы должны сделать в этой ситуации, покажет пример.
Получение гарантии платежеспособности покупателя
Какие проводки вы должны сделать в этой ситуации, покажет пример.
Ломбардная деятельность: получение имущества в залог
При получении имущества в залог в учете ломбарда делается запись:
ДЕБЕТ 008 – получено имущество в залог (в оценке, указанной в залоговом билете).
При возврате залогодателю или продаже предмета залога делается запись:
КРЕДИТ 008 – выбыл предмет залога (подтверждено записью в залоговом билете).
Если в составе залогового имущества есть драгоценные металлы и камни, следует соблюдать особый порядок их обращения. Инструкция о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении (утв. приказом Минфина России от 29 августа 2001 г. № 68н) устанавливает, частности:
Взвешивание ювелирных и других бытовых изделий производится с точностью:
Содержание драгоценного металла в изделии нужно пересчитать исходя из его пробы в пересчете на наивысшую пробу. Для золота она составляет 999,99.
Учет движения драгоценных металлов в составе изделий также ведется на забалансовом счете 008. Для этой цели к нему можно открыть дополнительные субсчета.
Лучшее решение для бухгалтера
электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ
Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
Свежий выпуск издания доступен подписчикам бератора бесплатно.
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Бухгалтерский учет и налогообложение залога. Примеры и разъяснения
В качестве обеспечения обязательств организация может передать контрагенту любое имущество, оборот которого не ограничен и не запрещен: деньги, вещи, ценные бумаги, имущественные права (п. 1 ст. 336 ГК РФ).
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по передаче имущества в залог, прекращению залога, страхованию предмета залога и продаже предмета залога с торгов.
Гражданско-правовые отношения
В силу залога кредитор (залогодержатель) по обеспеченному залогом обязательству имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя) (п. 1 ст. 334 ГК РФ).
Взыскание на заложенное имущество для удовлетворения требований залогодержателя может быть обращено в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обеспеченного залогом обязательства п. 1 ст. 348 ГК РФ).
Если иное не предусмотрено законом или договором, залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание предмета залога и связанных с обращением взыскания на предмет залога и его реализацией расходов (ст. 337 ГК РФ).
Предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права, за исключением имущества, на которое не допускается обращение взыскания (п. 1 ст. 336 ГК РФ).
Договор о залоге
В договоре о залоге должны быть указаны предмет залога и его оценка, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом.
В нем должно также содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество (п. п. 1, 2 ст. 339 ГК РФ).
Учет у залогодателя
Бухгалтерский учет
При этом в аналитическом учете, организованном к синтетическому счету, на котором числится соответствующий вид имущества, должна найти отражение информация о том, что данное имущество находится в залоге.
Гарантии в обеспечение выполнения обязательств учитываются залогодателем по дебету забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Стоимость имущества, являющегося предметом залога, отражается на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» в сумме, по которой оно оценено сторонами в договоре.
Если предмет залога передается залогодержателю, то изменение местонахождения заложенного имущества отражается в инвентарных карточках учета этого имущества и (или) в аналитическом учете, организованном к синтетическому счету, на котором числится соответствующий вид имущества. Записи в инвентарных карточках и (или) в аналитическом учете производятся на основании Акта приема-передачи предмета залога (движимого имущества).
При этом в бухгалтерском учете передача имущества в виде залога не признается расходами организации, так как не происходит уменьшения экономических выгод (п. 2 ПБУ 10/99).
При погашении обязательства сумма обеспечения списывается со счета 009″Обеспечения обязательств и платежей выданные» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Когда залог прекращается вследствие исполнения залогодателем обязательств по основному договору, в бухгалтерском учете производят внутренние записи по субсчетам соответствующих счетов, которые обратны тем, которые оформлялись при передаче имущества в залог.
Фактически закрываются субсчета, открытые для ведения обособленного учета имущества, переданного в залог.
Налоговый учет
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога.
Поскольку при передаче имущества в залог право собственности на него не переходит от залогодателя к залогодержателю и залогодатель продолжает оставаться собственником, то объекта обложения НДС у залогодателя не возникает.
Налог на прибыль организаций
Учет у залогодержателя
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по получению имущества в залог, по прекращению залога у залогодержателя.
Бухгалтерский учет
Имущество, полученное в залог от залогодателя, учитывается залогодержателем на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» по стоимости, согласованной сторонами договора о залоге.
Если залогодержатель получает право собственности на предмет залога, то он принимает его к бухгалтерскому учету в качестве соответствующего актива (товаров, материалов, основных средств и др.) по договорной стоимости.
При этом производится запись по дебету счета таких активов и кредиту счета 60, на котором учитываются расчеты с залогодателем в связи с приобретением предмета залога.
При прекращении залога в связи с выкупом заложенного имущества и (или) погашением обеспеченного им обязательства стоимость полученного обеспечения списывается со счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Налоговый учет
Получение имущества в залог не влечет каких-либо последствий по исчислению и уплате НДС, так как право собственности, согласно п. 2 ст. 335 ГК РФ, на предмет залога сохраняется за залогодателем.
Налог на прибыль организаций
В целях исчисления налога на прибыль стоимость имущества, полученного организацией в залог, согласно пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ, доходом не признается.
Пример
Организация – залогодержатель (заимодавец) предоставила организации – залогодателю (заемщику) заем в размере 5 млн. руб. на период с 1 мая по 31 августа 2016 г. под залог имущества.
Проценты за пользование займом начисляются, исходя из 1% в месяц, и уплачиваются ежемесячно.
Предметом залога являются материалы стоимостью 6 млн. руб., которые передаются залогодержателю.
В договоре о залоге эти материально-производственные запасы оценены в 5,5 млн. руб.
31 августа 2016 г. заем был возвращен.
В этот же день залог прекращен в связи с исполнением заемщиком своих обязательств по договору займа.
Страхование предмета залога
Страхование риска утраты (гибели) и повреждения имущества производится по договору имущественного страхования, в соответствии с которым страховая организация (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить страхователю (или иному лицу, в пользу которого заключен договор страхования) причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы) (п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 929 ГК РФ).
Под страховой премией понимается плата за страхование, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и сроки, установленные договором страхования (п. 1 ст. 954 ГК РФ).
Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ).
Страхование предмета залога залогодержателем
В соответствии с разъяснениями Минфина России расходы на добровольное страхование предмета залога, произведенные залогодержателем в состав расходов организации не включаются.
Это связано с тем, что такое страхование не является обязательным видом страхования, а также не относится к видам добровольного страхования, расходы на которые учитываются для целей налогообложения прибыли организаций на основании п. 1 ст. 263 Налогового кодекса РФ.
Следовательно, они не могут учитываться для целей налогообложения в соответствии с п. 6 ст. 270 НК РФ.
Заметим, что к рассматриваемой ситуации также не применим пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ, поскольку такое страхование предмета залога не является условием осуществления залогодержателем своей деятельности (Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-03-06/2/111).
Таким образом, залогодержателю рискованно учитывать расходы на страхование заложенного имущества при налогообложении прибыли.
Поэтому существует риск того, что налоговые органы при проверке посчитают такой расход необоснованным (Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-03-06/2/111).
Применение ПБУ 18/02
В результате этого при признании расхода в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Бухгалтерский учет
Если залогодатель возмещает расходы на страхование, то в бухгалтерском учете залогодержателя необходимо сделать следующие записи:
Дебет 76-1 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кредит 51
Уплачена страховая премия;
Дебет 76-5 «Расчеты с залогодателем» Кредит 76-1 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
Затраты по страхованию предмета залога отнесены на расчеты с залогодателем;
Дебет 51 Кредит 76-5 «Расчеты с залогодателем»
Получено возмещение расходов на страхование от залогодателя.
Если залогодатель не возмещает расходы на страхование, то в бухгалтерском учете залогодержателя необходимо сделать следующие записи:
Дебет 76-1 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кредит 51
Уплачена страховая премия;
Дебет 91-2 Кредит 76-1″Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
Страховая премия отнесена к прочим расходам;
Дебет 99 Кредит 68/ПНО
Отражено ПНО (расходы по страхованию х 20%).
Пример
Согласно условиям договора залога страхование заложенного имущества осуществляется залогодержателем.
В учете организации-залогодержателя затраты на страхование предмета залога, полученного в обеспечение исполнения обязательств, следует отразить следующим образом:
Страхование предмета залога залогодателем
Так как расходы на добровольное страхование имущества включают в себя и страховые взносы по добровольному страхованию иного имущества, используемого при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ), то затраты на страхование залогового имущества, осуществленные залогодателем, можно учесть при налогообложении прибыли (Письма Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-04/1/103, от 15.02.2008 N 03-03-06/1/103 и от 02.03.2006 N 03-03-04/4/42).
При этом расходы по указанным в ст. 263 НК РФ добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (ст. 263 НК РФ).
Аналогичной точки зрения придерживаются и суды в Постановлениях ФАС Уральского от 06.05.2009 N Ф09-2737/09-С3 и Северо-Западного от 25.07.2005 N А52-7567/2004/2 округов.
Таким образом, залогодатель вправе застраховать предмет залога учесть затраты на страхование залогового имущества при налогообложении прибыли в полном объеме.
Бухгалтерский учет
В бухучете расходы на страхование предмета залога залогодатель отражает на счете 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» следующим образом:
Дебет 76-1 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кредит 51
Уплачена страховая премия;
Дебет 91-2 Кредит 76-1″Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
Страховая премия отнесена к прочим расходам;
Пример
Согласно условиям договора залога страхование заложенного имущества осуществляется залогодателем.
В учете организации-залогодателя затраты на страхование предмета залога, следует отразить следующим образом:
Продажа предмета залога с торгов
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по реализации предмета залога с торгов.
Гражданско-правовые отношения
Заложенное имущество, на которое взыскание обращено на основании решения суда, реализуется путем продажи с публичных торгов в порядке, установленном ГК РФ и процессуальным законодательством (п. 1 ст. 350 ГК РФ, гл. 9 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).
Порядок реализации заложенного имущества при обращении на него взыскания во внесудебном порядке установлен ст. 350.1 ГК РФ.
Так, если взыскание на заложенное имущество обращается во внесудебном порядке, то его реализация осуществляется посредством продажи с торгов, проводимых в соответствии правилами, предусмотренными ГК РФ или соглашением между залогодержателем и залогодателем (п. 1 ст. 350.1 ГК РФ).
Если иное не предусмотрено законом или договором, залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание предмета залога и связанных с обращением взыскания на предмет залога и его реализацией расходов (ст. 337 ГК РФ).
Если денежных средств от продажи предмета залога оказалось недостаточно для удовлетворения требований залогодержателя, он имеет право получить недостающую сумму из прочего имущества должника.
Если сумма, полученная от реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного обязательства, разницу следует перечислить залогодателю.
При этом прекращается обязательство залогодателя, а также прекращается залог (пп. 4 п. 1 ст. 352 ГК РФ).
Учет у залогодержателя
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по реализации имущества с торгов у залогодержателя.
Бухгалтерский учет
На дату поступления денежных средств, вырученных от реализации заложенного имущества, залогодержатель производит запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Зачет поступившей суммы в счет погашения задолженности залогодателя (обеспеченной залогом) отражается записью по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счетов, на которых числилась указанная задолженность (например, счета 62, 58 «Финансовые вложения», субсчет «Предоставленные займы», 76 и др.).
Прекращение залога в связи с погашением обеспеченного им обязательства отражается списанием согласованной сторонами стоимости предмета залога с забалансового счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
Налоговый учет
Имущество, полученное в залог, не является собственностью залогодержателя.
Поэтому в момент продажи предмета залога с торгов у него не возникает налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость.
Это следует из п. 1 ст. 39 НК РФ.
Налог на прибыль организаций
Независимо от применяемого метода учета доходов и расходов (метода начисления или кассового метода) в налоговом учете при получении денежных средств, полученных от реализации заложенного имущества, в счет погашения задолженности залогодателя не возникает каких- либо последствий.
Это связано с тем, что погашение основной суммы долга не признается доходом (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Учет у залогодателя
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по реализации имущества с торгов у залогодателя.
Бухгалтерский учет
Реализация предмета залога у залогодателя отражается в бухгалтерском учете в порядке, установленном для учета реализации соответствующего вида имущества.
Если предметом залога являются товары или готовая продукция организации, то на дату перехода права собственности на них к лицу, выигравшему торги, организация включает выручки от реализации указанного имущества в доходы от обычных видов деятельности.
На дату реализации продукции, переданной в залог (на дату, указанную в отчете о проведении торгов), организация признает выручку от реализации в составе доходов от обычных видов деятельности, что отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. п. 5, 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
Одновременно в дебет счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж», списывается со счета 41 «Товары» или 43 «Готовая продукция» балансовая стоимость реализованного предмета залога (товара или продукции).
Расходы, связанные с реализацией предмета залога (в том числе услуги организатора торгов) учитываются на счете 44 «Расходы на продажу» с последующим списанием в дебет счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» (как расходы, непосредственно связанные с реализацией продукции) (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. п. 5, 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
На эту же дату стоимость заложенной продукции списывается со счета 009″Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Предмет залога – прочее имущество
Если же предметом залога является имущество, отличное от товаров и готовой продукции (например, предметом залога являются материалы), то доход от продажи имущества является прочим доходом (п. п. 7, 10.1 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
На дату реализации материалов, переданных в залог, их продажная цена включается в состав прочих доходов, что отражается записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» (п. п. 7, 10.1 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Одновременно фактическая себестоимость проданных материалов списывается со счета 10 «Материалы» в дебет счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы» (п. 11, абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Сумма НДС, удержанная организатором торгов, отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Стоимость услуг организатора торгов (за вычетом НДС) включается в состав прочих расходов и отражается записью по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. п. 11, 16 ПБУ 10/99).
Стоимость материалов, указанная в договоре залога и отраженная ранее на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», при прекращении залога списывается с забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Налоговый учет
Реализация имущества на территории РФ, в том числе реализация предметов залога, признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
В случае реализации имущества по решению суда организатор торгов признается налоговым агентом и должен исчислить, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
Налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (п. 4 ст. 161, п. 15 ст. 167 НК РФ).
Согласно абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Таким образом, для целей налогообложения НДС цена реализации имущества с публичных торгов признается рыночной.
Значит, организатор торгов исчисляет сумму НДС исходя из цены продажи имущества с публичных торгов.
Сумму НДС, предъявленную организатором торгов по оказанным им услугам, организация вправе принять к вычету при наличии счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Если заложенное имущество продается во внесудебном порядке, то залогодатель должен начислить НДС и выставить счет-фактуру.
Налог на прибыль организаций
Выручка от реализации имущества с публичных торгов (за вычетом НДС у плательщика налога) признается доходом (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Такой доход организация вправе уменьшить на сумму расходов, связанных с приобретением имущества и оплатой услуг организатора торгов (пп. 2 п. 1, п. 1 ст. 268 НК РФ).
При применении метода начисления доход от реализации имущества признается на дату реализации имущества, указанную в отчете о проведении торгов (абз. 1 п. 3 ст. 271 НК РФ).
Одновременно учитываются расходы в виде стоимости приобретения имущества и стоимости услуг организатора торгов (за вычетом НДС) (п. 1 ст. 272 НК РФ).
При применении кассового метода выручка от реализации имущества в части, причитающейся залогодержателю по договору, признается на дату погашения требований залогодержателя к организации (п. 2 ст. 273 НК РФ).
Одновременно стоимость услуг организатора торгов (за вычетом НДС) включается в состав расходов (абз. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Оставшаяся часть дохода от реализации имущества признается на дату поступления денежных средств на расчетный счет организации.
Пример
Стоимость переданных в залог материалов, согласованная сторонами договора залога, составляет 450 000 руб.
Материалы проданы с публичных торгов за 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.).
Фактическая себестоимость данных материалов равна стоимости их приобретения по данным налогового учета и составляет 450 000 руб. (материалы оплачены поставщику).
Стоимость услуг организатора торгов составляет 35 400 руб. (в том числе НДС 5400 руб.).
Отражен доход от реализации материалов
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Протокол публичных торгов
Отражен НДС, удержанный организатором торгов
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Списана фактическая себестоимость материалов
Стоимость услуг организатора торгов включена в состав прочих расходов
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Акт приемки-сдачи оказанных услуг
Отражен предъявленный организатором торгов НДС
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Принят к вычету НДС, предъявленный организатором торгов
Погашено обязательство по уплате процентов
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Проценты по полученному займу»
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Погашено обязательство по возврату основной суммы долга
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Списана с забалансового учета согласованная стоимость материалов в залоге
Поступили денежные средства от продажи материалов за вычетом удержанного НДС, суммы, причитающейся залогодержателю, и платы за услуги организатора торгов
51 «Расчетные счета»
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Выписка банка по расчетному счету
Поступили денежные средства от реализации материалов от организатора торгов
51 «Расчетные счета»
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Протокол публичных торгов
Полученная сумма зачтена в счет погашения задолженности по процентам
76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Полученная сумма зачтена в счет погашения задолженности по сумме долга
Отражено прекращение залога
008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»
Прямо сейчас заберите у «Клерка» 4 000 рублей при подписке на « Клерк.Премиум» до 12 ноября.
Подробности и условия самой обсуждаемой акции «Клерка» здесь.