затраты на освоение новых видов продукции учитывают на счете
Осваиваем новый вид деятельности: учет расходов
Как учесть расходы организации, связанные с освоением нового вида деятельности, в результате которой будет выпускаться новый вид продукции? Объясняют эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Екатерина Лазукова и Вячеслав Горностаев.
Организация, применяющая общий режим налогообложения, планирует начать осуществлять новый вид деятельности и в этой связи осуществляет расходы на закупку оборудования, выполнение строительно-монтажных работ, обучение сотрудников и приобретение компьютерных программ для новых производственных процессов. Каков общий порядок организации налогового и бухгалтерского учета при осуществлении организацией расходов на новый вид деятельности?
Бухгалтерский учет
На основании п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, в том числе и в случае, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов.
С учетом приведенных выше норм полагаем, что в бухгалтерском учете расходы признаются в том периоде, в котором они имели место независимо от того, получен организацией доход или нет.
В рассматриваемой ситуации речь идет о затратах на организацию нового вида деятельности. Доходов от данного вида деятельности организация пока не получает, все понесенные расходы, по сути, являются подготовительными. В связи с этим необходимо учитывать следующие.
На сегодняшний день нормативно определён порядок признания стоимости только отдельных активов. В частности, такой порядок прописан в ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (п. 16).
Поэтому, когда речь идет о расходах на приобретение активов, порядок учета которых регулируется вышеназванными ПБУ, то такие затраты первоначально следует отразить по дебету счета 97 с последующим списанием в дебет счетов учета затрат. Например:
Дебет 97 Кредит 60
— в составе расходов будущих периодов отражены затраты, связанные с приобретением компьютерной программы, исключительные права на которую организации не передаются.
Что касается остальных затрат, под действия указанных ПБУ не попадающих, то из прямого прочтения п. 65 Положения следует, что учесть затраты в составе расходов, относящиеся к следующим отчетным периодам, возможно в том случае, если произведенные затраты отвечают понятию актива.
В этой связи считаем целесообразным учесть данные расходы на счете 97 «Расходы будущих периодов» (отдельно отметим, что, если на основе профессионального суждения организация решит не включать рассматриваемые затраты в состав затрат следующих периодов, закрепив такой порядок учета в учетной политике, то она вправе отражать рассматриваемые расходы на счетах учета затрат (20, 25, 26, 44) в текущем периоде).
Подтверждает возможность такого способа учета и Инструкция, которая предусматривает, что на счете 97 учитываются, в том числе, расходы, связанные с освоением новых производств.
Бухгалтерские записи, например, могут быть такими:
Дебет 97 Кредит 60 (76)
— отражены расходы на приобретение товаров (работ, услуг), связанные с новым видом деятельностью организации;
Дебет 97 Кредит 70 (69)
— начислена заработная плата (страховые взносы во внебюджетные фонды);
Дебет 97 Кредит 02 (05)
— начислена амортизация по оборудованию (НМА), предназначенному для использования в новом виде деятельности.
Признание соответствующего актива и порядок его списания организация, по нашему мнению, должна разработать и закрепить в учетной политике (п.п. 4 и 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).
После того, как будет произведен запуск нового производства, накопленные на счете 97 расходы, должны быть перенесены на себестоимость продукции:
Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 97
— расходы будущих периодов отнесены на счета учета затрат.
Тем не менее, порядок отражения расходов на счете 97 «Расходы будущих периодов», связанных с освоением новых производств, по нашему мнению, будет справедлив в отношении не абсолютно всех, а только определенных расходов.
Например, когда организация производит подготовительные мероприятия на арендованной площади, то обоснованность применения учета данных расходов на счете 97 очевидна (оплата аренды части помещения; заработная плата и начисления на заработную плату собственных работников, осуществивших ремонт арендованной площади и ее подготовку; содержание арендованного помещения (коммунальные платежи); работы сторонних организаций; расходы на рекламу нового подразделения, продукта, обучение нового персонала и оплату труда).
Налоговый учет
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, НК РФ напрямую не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет.
Конституционный суд РФ в определениях от 04.06.2007 N 366-О-П и 320-О-П разъяснил: «обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала».
Таким образом, расходы, понесенные налогоплательщиком в том периоде становления нового вида производства, можно учесть в целях налогообложения прибыли независимо от факта получения дохода по данному виду деятельности в налоговом периоде. Смотрите также письма Минфина России от 31.05.2010 N 03-11-06/2/82, от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821, от 08.02.2007 N 03-07-11/13, ФНС России от 21.04.2011 N КЕ-4-3/6494, УФНС России по г. Москве от 14.09.2006 N 18-12/081446@, от 26.03.2004 N 28-11/20653, от 26.12.2006 N 20-12/115144.
Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию определен ст. 318 НК РФ.
Так, п. 1 ст. 318 НК РФ устанавливает, что расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.
При этом п. 1 ст. 318 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.
Прямые же расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Пунктом 1 ст. 318 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ налогоплательщики самостоятельно определяют порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Таким образом, организации должны самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов, а также порядок распределения прямых расходов между НЗП и оказанными услугами и зафиксировать этот порядок в учетной политике для целей налогообложения.
В заключение отметим, что согласно п. 1 ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Поэтому, если в течение года у организации возникнет доход, и финансовый результат от деятельности (соотношение доходов и расходов) окажется убыточным, убыток можно перенести на будущее в соответствии с положениями п. 1 ст. 283 НК РФ.
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ .
Хватит гуглить ответы на профессиональные вопросы! Доверьте их экспертам «Клерка». Завалите лучших экспертов своими вопросами, они это любят!
Ответ за 24 часа (обычно раньше).
Вся информация про безлимитные консультации здесь.
Затраты на освоение новых видов продукции учитывают на счете
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Расходы, связанные с освоением нового вида деятельности, в бухгалтерском учете целесообразно отражать в составе расходов будущих периодов. Перечень расходов и порядок их списания после начала нового вида деятельности организация определяет самостоятельно и закрепляет в учетной политике в целях бухгалтерского учета.
2. В налоговом учете прямые расходы, связанные с осуществлением нового вида деятельности, могут учитываться в составе незавершенного производства до начала осуществления вида деятельности. Косвенные расходы учитываются при налогообложении в периоде их осуществления. Перечень прямых расходов, а также порядок распределения прямых расходов между НЗП и оказанными услугами организация определяет самостоятельно и закрепляет в учетной политике в целях налогового учета.
При этом если новый вид деятельности в целях налогового учета признается услугой, то организация вправе не распределять прямые расходы между остатками НЗП и учитывать такие затраты в периоде их фактического осуществления.
Обоснование позиции:
Бухгалтерский учет
Налоговый учет
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
————————————————————————-
*(1) К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:
— материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
— расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
— суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
*(2) В целях налогообложения следует разграничивать понятия «работа» и «услуга». Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (п. 4 ст. 38 НК РФ).
*(3) Так, оказание услуг по передаче электрической энергии осуществляется на основании договора возмездного оказания услуг, относящегося к публичным договорам (п. 2 ст. 26 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ «Об электроэнергетике»).