заведомо убыточный договор это

Создание резервов по заведомо убыточным договорам

Признать заведомо убыточным можно такой договор, обязательные расходы на исполнение которого превышают планируемые поступления, при этом прекратить исполнение договора без определенных санкций в одностороннем порядке невозможно. По такому договору создается оценочное обязательство, которое признать следует в меньшей из сумм – либо убытка, либо штрафа. Создается резерв в том месяце, в котором было установлен факт убыточности договора. В статье расскажем про резерв по заведомо убыточным договорам, рассмотрим расчеты и примеры.

Пример заведомо убыточного договора

ООО «Континент» заключило договор на поставку производимой продукции. По условиям договора размер выручки ожидается 2млн. рублей. По оценке ООО «Континент» рост цен на материалы, расходы на производство продукции по договору должны составить 2,5млн. рублей. Штраф за досрочное расторжение договора составляет 800 тыс. рублей.

Указанный договор можно признать заведомо убыточным, так как расходы по нему однозначно превысят предполагаемую выручку, а для того, чтобы его расторгнуть, организации будет вынуждена заплатить штраф. Оценочное обязательство в бухучете следует признать в меньшей сумме убытка. То есть, в нашем случае это сумма 500 тыс. рублей (2 млн. – 2,5 млн.), так как она меньше суммы штрафа по договору (800 тыс. рублей).

Кто должен создавать оценочное обязательство

Согласно ПБУ 8/2010 создавать оценочное обязательства должны все компании, за исключением субъектов малого предпринимательства, тех, кто находится на упрощенке. Однако, штрафа за неприменение ПБУ не предусмотрено. Дело в том, что оштрафовать компанию могут при систематическом неверном или несвоевременном отражении хозобязательств. Но признание резерва это необходимость, вытекающая из событий прошедшего времени и хозяйственной операцией оно не является.

Но в том случае, если компания будет проходить аудиторскую проверку, неприменение ПБУ будет выявлено. О чем будет сообщено в аудиторском заключении. Конечно, компании самостоятельно принимают решение о необходимости создания таких резервов. Но все же лучше, если организации будут придерживаться Положения. Читайте также статью: → «Создание резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».

Оценочное обязательство для организации

Под оценочным обязательством понимают настоящее обязательство компании при неопределенных сроках погашения и неопределенных суммах. Возникают они либо из законодательных документов, либо в соответствии с решением суда, либо по определенным договорам. С экономической точки зрения суть создания оценочного обязательства в бухучете – это планирование резерва под будущие расходы, вероятность возникновения которых в будущем очень высокая.

Пример 1. На заводском предприятии случалась авария, в результате чего произошел выброс вредных веществ, загрязняющих окружающую среду. Предприятие планирует возместить ущерб и договаривается о компенсации по состоянию на отчетную дату.

Условия признания в бухучете

Признать оценочные обязательства в бухучете можно при одновременном соблюдении таких условий:

Пример выполнения условий в заведомо убыточном договоре

ООО «Континент» заключило договор, по которому обязано возвести здание. Строительство еще не начато. Месяц спустя после заключения договора возросли цены на строительные материалы. Экономическая выгода по предварительным расчетам по договору не ожидается. За отказ от выполнения обязательств предусмотрен достаточно высокий штраф.

Рассмотрим выполнение условий в нашем примере. Прошлым событием является подписание договора на строительство, избежать обязательства компания без штрафа не может. Размер обязательства можно оценить, это либо неустойка по договору, либо сумма убытка при строительстве.

Если хотя бы одно из условий не выполняется, то признать оценочное обязательство нельзя. В этом случае создается условное обязательство, которое в бухгалтерском учете не отражается.

Порядок создания резерва

Проверка наличия оценочного обязательства и создание резерва происходит на последний день одного из следующих периодов:

Наиболее оптимальным вариантом создания резерва является на конец квартала.

Определяем сумму резерва и дисконтирование. Определенный порядок расчета суммы резерва ПБУ не предусмотрен. Для определения суммы затрат, можно привлечь независимого эксперта, а все произведенные расчеты зафиксировать в документальном виде. При расчете придерживаться нужно следующего правила – сумма резерва должна быть признана в наименьшей из сумм, либо убытка по договору, либо штрафа.

Оценка величины резерва в первую очередь зависит от срока исполнения обязательства. При сроке более 12 месяцев оценка обязательства производится по приведенной стоимости, рассчитать которую следует путем дисконтирования. Читайте также статью: → «Создание резерва на ремонт основных средств в 2021: проводки».

Для этого рассчитывается коэффициент дискондирования:

Далее отражаются проценты при росте стоимости резерва при приближении срока исполнения. Проценты при этом относят в 91 счет. Читайте также статью: → «Счет 91. Учет прочих доходов и расходов. Проводки».

Сумму резерва отражаем в бухучете. В бухучете предусмотрен 96 счет «Резервы предстоящих расходов», отражающий оценочные обязательства. Дополнительно к нему применяются следующие счета:

Проводки при этом будут следующими:

Если суммы отнесенной в резерв в будущем не хватило для исполнения обязательства, то сумма превышения относится к расходам (на прочие расходы, на расходы по обычным видам деятельности).

Если в последствии погашение обязательства потребовало меньше запланированной суммы, то сумму неиспользованного резерва списывают в прочие расходы.

Нужно учесть, что при составлении бухотчетности краткосрочные и долгосрочные обязательства указываются по отдельности.

Соответственно, на счете 96 нужно предусмотреть раздельный учет по долгосрочным обязательствам и по краткосрочным обязательствам. Краткосрочными признаются те обязательства, срок погашения по которым не более 12 месяцев, а долгосрочными – более 12 месяцев.

Проверяем величину оценочного обязательства. С возникновением новых событий, имеющих отношение к оценочным обязательствам или в конце выбранного периода проводят проверку величины резерва, а также обоснованность его признания. Результат проверки может привести к следующим его изменениям:

Источник

Учет долгосрочных договоров по МСФО: справочник для продвинутых бухгалтеров

Если ранее учет долгосрочных договоров в МСФО был достаточно определенным, специалисты главным образом использовали МСФО (IAS) 11 «Договоры подряда» и ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», то с введением стандарта по признанию выручки МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» уверенности в корректности своего учета и используемых подходов у специалистов поубавилось.

Разберем особенности учета долгосрочных договоров (поставки, оказания услуг, выполнения работ) — что осталось прежним, а что поменялось или должно поменяться.

К учету долгосрочных договоров модно применить следующие стандарты МСФО: МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IFRS)15 «Выручка по договорам с покупателями», а также ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Признать выручку на определенный момент времени или в течение периода

Такой метод предусматривает передачу Заказчику контроля над строящимися в течение времени объектами (control transfers over time), и, таким образом, исполнение контрактных обязательств (performance obligations) также в течение времени.

Важным свойством признания выручки в течение времени является гипотетическая ситуация, при которой в случае необходимости продолжения работ по проекту другим исполнителем, ему не придется существенно переделывать уже проделанную Компанией работу. Это демонстрирует, что Заказчик получает выгоды от деятельности Исполнителя в то время, пока он исполняет работы (подробнее — п. BC126-127 МСФО 15, п.35(b)© МСФО 15).

Доля признания выручки и себестоимости в течение периода времени необходимо также, чтобы практикой и контрактами было закреплено право получения оплаты за фактически выполненную работу от Заказчика (enforceable right of payment for performance completed to date). Например, при признании выручки российскими предприятиями по Госконтрактам необходимо иметь пункты, связанные с правом Компании на оплату понесенных расходов в случае прекращения работ по инициативе Заказчика.

Если Компания занимается изготовлением крупносерийной продукции, которую она юридически может поставлять различным покупателям, то метод учета выручки «в течение времени» не применяется, себестоимость по заказу капитализируется и списывается в момент признания выручки (при поставке данного «товара»). С другой стороны, если Компания создает высоко кастомизированный (уникальный) продукт для конкретного заказчика, то продукт с меньшей вероятностью будет иметь возможность альтернативного использования, так как Компания должна будет понести существенные дополнительные издержки для переделывания объекта для продажи другому покупателю или будет вынуждена продать объект по существенно сниженной стоимости, то в этом случае применяется метод признания выручки «в течение времени».

При ответе на вопрос, имеет ли создаваемый актив альтернативное использование, Компания также рассматривает практические ограничения и контрактные особенности по возможности альтернативного применения создаваемого актива, кроме, как передача его Заказчику. Если Контракт или Законодательство не позволяют Компании передачу актива другому заказчику (как, например, в случае с контрактами с Министерством Обороны), то Компания не имеет возможности альтернативного использования актива, так как должна поставить его именно этому заказчику. Соответственно, в этой ситуации предполагается, что Заказчик получает контроль над активом в процессе его создания (customer controls the asset as it is crated). Анализ удовлетворения критерия возможности альтернативного использования актива выполняется Компанией один раз в момент заключения договора, и позднее не подлежит обновлению (п. BC140 МСФО 15).

Исполнимое право получения оплаты за проделанную работу (enforceable right of payment for performance completed to date)

Право на оплату не обязательно должно быть безусловно прописано в договоре, но должно иметься возможное к применению право (enforceable right to payment) потребовать оплату или удержать из предоплаты за услуги, оказанные до даты прекращения договора по инициативе заказчика (п. BC145МСФО 15, п. B12 МСФО 15).

Оценка степени завершенности договора

Компания использует суждения при выборе подходящего метода измерения степени завершенности работ, который бы четко демонстрировал проделанное Компанией на пути исполнения обязательств (depicting the entity’s performance), то есть передачи контроля над активом или услугой Заказчику (п.BC159 МСФО 15). Выбранный метод применяется последовательно к схожим обязательствам по исполнению чего-либо в договорах. Методы признания процента завершенности работ основаны на исходящих от Компании данных (output methods, методах, основанных на результатах) и методах, основанных на ресурсах, понесенных для достижения стадии завершенности работ (input methods) (п.B14-B19 МСФО 15).

Менеджмент, исходя из уникальности (нестандартности, редкой повторяемости) оказываемых услуг определил, что применимыми методами могут быть методы, основанные на ресурсах, потраченных для достижения степени завершенности работ. Основными ресурсами, которые Менеджмент тратит для достижения результатов являются потраченные человеко-часы, понесенные прямые и накладные производственные затраты, понесенные полные затраты, потраченные машино-часы или потраченное на выполнение проекта время, деленное на общие ожидаемые ресурсы, которые всего необходимо потратить для выполнения проекта (процедура расчета может быть названа Cost to cost calculation).

Из расчета целесообразно исключать административные расходы, которые, по мнению Менеджмента, не могут являться драйверами выполнения проекта, и, таким образом, не должны попадать в себестоимость проекта и формировать показатель валовой маржи (profit margin) по проекту.

В начале выполнения контракта Компания может быть не способна определить степень завершенности работ по контракту (обычно, до достижения 10% готовности по контракту). При этом по долгосрочным уникальным проектам затраты списываются в затраты периода, и, если Компания уверена в возмещении затрат от Заказчика, выручка в такие периоды признается равной понесенным затратам. В случае производства товаров (не эксклюзивных, с наличием альтернатив по продаже их без существенных изменений другим покупателям), затраты капитализируются в составе незавершенного производства в соответствии с пар. 95 МСФО 15.

Дисконтирование долгосрочных отсрочек платежа и глубоких предоплат

В соответствии с МСФО 15 в сумму сделки (выручку) подлежит включать только те суммы, на которые Компания имеет право в соответствии с имеющимся контрактом. Ожидаемые поступления (выручка) не включает оценки вознаграждения от будущих прав Заказчика на дополнительные товары или услуги, или исходя из изменения цены контракта в связи с будущими изменениями заказа. Для целей расчета выручки право на получение вознаграждения не признается до того момента, пока Заказчик не воспользуется правом дополнительного заказа или не согласится поменять спецификацию имеющегося заказа (в российских условиях — не подпишет дополнительное соглашение к договору).

Заведомо убыточные договоры

Если в соответствии с условиями заказа поставляется стандартная не эксклюзивная продукция, сроки контракта не превышают год, Компания может продавать эту продукцию другому заказчику, то выручка признается не в течение времени. При этом, в случае превышения понесенных затрат в незавершенном производстве, сложенных с дополнительными затратами на доведение незавершенного производства до состояния, в котором продукцию можно продать, над стоимостью, на которую Компания имеет право по договору поставки. В соответствии с МСФО 2 «Запасы» признается снижение стоимости незавершенного производства (обесценение незавершенного производства) на сумму такого превышения, в корреспонденции с прочими расходами Отчета о прибылях и убытках. При получении новых данных или изменении условий договора, резерв под снижение стоимости запасов может быть реверсирован в последующих периодах.

Затраты на получение договора

Затраты на получение договора — это такие затраты, которая Компания не несла бы, если бы контракт не был бы получен (заключен) Компанией.

Компания может принять исключение из обязательной капитализации в качестве актива затрат на получение контракта, предусмотренное МСФО 15, согласно которому такие затраты признаются расходами периода, если согласно условиям контракта такие затраты бы подлежали амортизации в течение 12 месяцев и менее.

Признаются в качестве актива затраты на получение договора, являющиеся комиссией по продаже долгосрочного договора, если такая комиссия по продаже отражена в условиях ценообразования по этому контракту, и, как ожидается, будет возмещена. Такие капитализированные затраты на получение договоров отражаются отдельно от активов и обязательств по контракту. Только дополнительные затраты, связанные с получением конкретного контракта, могут быть капитализированы. При капитализации должно выполняться условие их возмещаемости. Затраты на получение контракта подлежат амортизации в течение срока исполнения контракта, а также тестированию на обесценение по МСФО 2 «Запасы» и МСФО 36 «Обесценение активов». Признанные убытки от обесценения могут реверсироваться. Однако в условиях практического применения МСФО 15 в России, вероятно, следует ожидать, что затраты на получение договора будут капитализироваться в крайне редких случаях.

Затраты на исполнение контракта (себестоимость)

Право возврата товара Заказчиком

Право возврата характерно только для поставок стандартных не уникальных товаров, выручка по продажам которых признается в соответствии с МСФО 15 методом «на момент времени».

Учет гарантий

Первый тип гарантий учитывается путем создания резерва на исправление брака (резерва по гарантиям) — то есть создание обязательства в корреспонденции с себестоимостью продукции, и не создает дополнительного контрактного обязательства (performance obligation), на которое следует распределить часть выручки. Второй тип — создает такое отдельное контрактное сервисное обязательство, выручка по которому выделяется из общей цены контракта и признается, когда услуги по гарантии оказаны, или, когда гарантийный период истекает.

Свойством гарантий сервисного вида (второй тип гарантий) является то, что Компания либо продает отдельно такие гарантии, либо включает их условия отдельно в переговорный процесс с Заказчиком, и таким образом у Заказчика имеется право выбора — купить ли ему такую гарантию (warranty coverage) или нет. Факт наличия этого представляет собой объективное свидетельство того, что такая гарантия предоставляет услугу Заказчику сверх обещанной продукции, что вызывает необходимость выделения этой гарантии в отдельное обязательство по договору с отдельным учетом выручки (п.22-30 МСФО 15). Также в отдельные контрактные обязательства выделяются те гарантии, которые представляют собой дополнительные услуги, кроме тех, которые связаны с гарантированием того, что качество продукции, которую Компания произвела в прошлом, соответствует контракту.

Отметим, что вероятнее всего в Российской практике гарантии второго типа будут встречаться чрезвычайно редко.

Но, по МСФО 15, если Компания не может разумно на последовательной основе отследить «создающие уверенность» (assurance features) свойства гарантии от сервисных свойств, то Компания может учесть и те, и другие гарантии вместе, в качестве единого обязательства по исполнению чего-либо (single performance obligation).

Некоторые гарантии защищают Заказчика от дефектов, которые существуют в момент передачи продукции Заказчику, другие гарантии защищают Заказчика от поломок, которые происходят после передачи продукции Заказчику. Однако по МСФО 15 не вводится дополнительного деления гарантий по этому свойству, а стандарт делит гарантии только по двум типам, указанным выше.

Отделимость заказов в рамках серии

Если Заказчик получает выгоды от каждой единицы продукции отдельно (в соответствии с п. 27(а) МСФО 15), так как каждая единица продукции может функционировать независимо от других, то для целей признания выручки обязательством к исполнению является поставка каждой единицы в серии по отдельности. Однако, если каждая единица продукции является взаимозависимой и тесно связанной с другими единицами, они образуют комплексный сложный проект, и условия, описанные в п. 27 (b) МСФО 15 не выполняются, то единицы продукции считаются отдельно не идентифицируемыми, и таким образом, не отделимыми друг от друга (not distinct), и тогда Компания должна учитывать все товары и услуги которые она обещала поставить по договору в качестве единого контрактного обязательства (single performance obligation), и признавать выручку на уровне всего контракта (всей серии). Таким образом, решающим критерием является то, насколько взаимосвязаны и взаимозависимы обязательства по исполнению чего-либо в контракте.

Объединение и разъединение контрактных обязательств для целей признания выручки по ним

Если часть поставляемой по контракту услуги оказать может много кто (множество поставщиков), то это свойство влияет на то, что с большей вероятностью эта услуга может быть выделена в отдельное обязательство к исполнению для целей признания выручки.

Затраты на испытания построенных объектов

Вывод

Переход от метода РСБУ на метод учета МСФО

Для целей перехода от метода полной себестоимости на метод МСФО — усеченной себестоимости, из показателя себестоимости исключаются общие административные расходы и коммерческие расходы, а также сверхнормативные расходы. Такого рода расходы подлежат списанию в строки «административные расходы», «коммерческие расходы» и «прочие расходы» отчета о финансовых результатах, соответственно, не попадая в себестоимость.

Менеджменту целесообразно осуществить анализ затрат, попадающих в состав затрат российского бухгалтерского счета «26». Если среди затрат 26-го счета встречаются затраты, связанные напрямую или косвенно с производством (например, заработная плата начальника цеха, в котором ведется основное производство, или амортизация станков, на которых ведется производство), то Менеджмент осуществляет перенос таких расходов на другие счета — 20, 23, 25. Общие административные расходы, не имеющие отношения к производству (заработная плата главного бухгалтера, генерального директора, затраты на отдел ценных бумаг и т.п.) остаются на счете 26 и списываются для целей чета заказов напрямую в административные расходы Отчета о прибылях и убытках по мере понесения.

Коммерческие затраты (затраты, чтобы продать) — зарплата коммерческого директора, участие в выставках, прочие, если не подлежат капитализации в качестве актива, связанного с будущим контрактом (по МСФО 15), подлежат учету на счете 44 и списываются в состав коммерческих расходов Отчета о прибылях и убытках по мере понесения.

Процент завершенности работ рассчитывается на основе прямых производственных затрат и накладных производственных затрат, как с точки зрения фактической себестоимости, так и с точки зрения плановой себестоимости.

При переходе от российского метода «полной себестоимости» к МСФО административные расходы списываются из себестоимости или остатков незавершённого производства РСБУ как на начало периода, так и в течение периода (на конец периода).

Процент завершённости работ (как и плановая себестоимость и плановая выручка) подлежат уточнению раз в квартал. Из расчётных показателей на отчетную дату вычитаются все ранее признанные соответствующие показатели, чтобы получить влияние на отчетный период.

Метод усеченной себестоимости

Нормальная производительность

Под нормальной производительностью понимается таковая в терминологии МСФО 2 «Запасы», п. 10-16. В частности, нормальная производительность не учитывает сверхурочные загрузки производства, простои, исправление производственного брака.

Выводы и рекомендации

Российским компаниям целесообразно выполнение следующих действий, в случае построения учета долгосрочных договоров на основе МСФО:

Пересмотр подхода к включению затрат в счет 26

Пересмотр модели учета завершенности работ

Внедрение нормирования

Расширение перечня договоров, выручка по которым признается методов «в течение периода времени

Прямо сейчас заберите у «Клерка» 4 000 рублей при подписке на « Клерк.Премиум» до 12 ноября.

Подробности и условия самой обсуждаемой акции «Клерка» здесь.

Источник